Internationales USt.-Seminar 2010 Umsetzung des USt.-Paketes SPANIEN Düsseldorf 04.03.2010

Vorbemerkung (1/2) Status der Umsetzung Zum Zeitpunkt der Vorbereitung dieser Präsentation (22.02.10) hat der spanische Gesetzesgeber das USt.-Paket noch nicht umgesetzt. Die Spanische Steuerverwaltung hat die Resolution vom 23.12.09 verabschiedet, in welcher sie die Nichteinhaltung der vorgesehenen Frist durch den Gesetzgeber und die direkte Wirkung der maßgebenden Richtlinien (grundsätzlich 2008/8 2008/9 and 143/2008) zugibt und versucht zu rechtfertigen, dass die Resolution nur besagte Richtlinien auslegt.

Vorbemerkung (2/2) Normen, auf denen die folgenen Kommentare begründet sind Unsere Kommentare sind daher auf folgenden Normen begründet: Wortlaut der erwähnten Richtlinien Spanische Resolution vom 23.12.09 (Resolution 23.12.09) Entwurf des spanischen Gesetzes, welches diese Richtlinien umsetz (Entwurf des Umsetzungsgesetzes) Vorschlag der Verordnung des Rates zur Festlegung der Durchführungsvorschriften zur Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (Vorschlag der Verordnung des Rates)

Agenda (1/2) Auslegungsfragen Status des Empfängers Betriebstättenbegriff Beteiligung einer Betriebstätte Grundstücksbezogene Leistungen An im Drittland ansässige Unternehmer erbrachte Katalogleistungen Leistungen im Zusammenhang mit Veranstaltungen Bußgelder im Zusammenhang mit dem Reverse-Charge Verfahren Anzahlungen und Abschlussrechnung

Agenda (1/2) Neue formelle Verpflichtungen Zusammenfassende Meldung über innergemeinschaftliche Tätigkeiten Bestätigung und Verwendung der UStId.-Nr. Vorsteuervergütungsverfahren Andere wichtige Neuerungen, die nicht im USt.-Paket vorgesehen sind Erhöhung der USt.-Sätze Elektronische Übermittlung der USt.-Verzeichnisse Information zum Referent

Status des Empfängers (1/3) Problem: Erbringung einer Leistung, die teilweise der unternehmerischen Tätigkeit und teilweise der privaten Sphäre des Unternehmers zuzuordnen ist. USt.-Beurteilung: In Bezug auf Unternehmer, die natürliche Personen sind: Gleiche Beurteilung als in Deutschland: Keine Anmeldungspflicht. Juristische Personen gelten in Bezug auf die Reverse-Charge Regel immer als USt.-Subjekte. Das deutsche Holding-Problem entsteht daher in Spanien nicht. Allerdings sind Holdinggesellschaften im allgemeinen nur zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn sie eine unternehmerische Tätigkeit ausüben. Schränkt die pure Holdingtätigkeit im Zusammenhang mit einer unternehmerischen Tätigkeit das Vorsteuerabzugsrecht ein? Achtung: Letzter Satz des 4. für die Richtlinie 8/2008/EG in Erwägung gezogener Gründe: “Diese Regelungen sollten im Einklang mit den allgemeinen Regeln nicht auf Dienstleistungen Anwendung finden, die von Steuerpflichtigen für ihre persönliche Verwendung oder die Verwendung durch ihr Personal empfangen werden”

Status des Empfängers (2/3) Diese Regel ist weder im nachfolgenden Wortlaut der Richtlinie noch in der Resolution 23.12.09 oder im Entwurf des Umsetzungsgesetzes übernommen worden → Die Prüfung der UStId.-Nr. sollte ausreichend sein. Der Vorschlag der Verordnung des Rates schreibt jedoch in Artikel 23 die Notwendigkeit der Bestätigung vor, dass die Leistungen zu unternehmerischen Zwecken verwendet werden. Ab dem 1.01.2010 müssen Unternehmer, die innergemeinschaftliche Erwerbe oder Lieferungen durchführen oder innergemeinschaftliche Leistungen empfangen oder erbringen eine innergemeinschaftlich gültige UStId.-Nr. besitzen. Der Erhalt der innergemeinschaftlich gültigen UStId.-Nr. dauert lange und das Vorliegen der dazu nötigen Voraussetzungen wird von der Steuerverwaltung penibel geprüft. 7

Status des Empfängers (3/3) - Leistungen, die bis zum 31.12.09 als von der USt. freigestellt galten können ab dem 1.01.2010 als auf Grund der Reverse-Charge Regel nicht umsatzsteuerbar gelten. Beispiel: Unternehmer A, ansässig in Spanien, erbringt Leistungen an eine deutsche juristische Person. Diese Leistungen sind sowohl nach innerspanischem wie nach EU Recht von der USt. freigestellt (z.B. Leistungen an die NATO). Fimdet die Reverse-Charge Regel Anwendung, wenn B eine deutsche UStId.-Nr. besitzt? → Unterschiedliche formelle Rechnungsstellungsanforderungen. → Wenn die Reverse-Charge Regel greift, müssen diese Leistungen in der ZM aufgenommen werden Lösung: Prüfung welche der Regel als lex superior, posterior or lex specialis verstanden werden kann 8

Betriebstättenbegriff (1/2) Problem: Bestimmung des Leistungsortes bei Vorliegen einer Betriebstätte; Betriebstättenbegriff kann in unterschiedlichen EU-Ländern abweichen. Definition nach spanischem Recht: Jeder feste Geschäftsort, wo USt.-Subjekte ihre unternehmerischen Tätigkeiten ausüben. Spanische Besonderheit: Sowohl nach dem jetzigen Wortlaut des spanischen USt.-Gesetzes wie gemäß dem Entwurf des Umsetzungsgesetzes sind keine menschliche Ressourcen nötig → Die Anmietung eines Lagers oder die Anmietung oder Vermietung von unbeweglichen Gegenständen begründet eine Betriebstätte.

Betriebstättenbegriff (2/2) Der spanische Betriebstättenbegriff ermöglicht folgende USt.-Planung: Begründung einer umsatzsteuerlichen Betriebstätte zwecks automatischem Vorsteuerabzug ohne gleichzeitig auch eine ertragsteuerliche Betriebstätte zu begründen. Dieser Betriebstättenbegriff verstößt gegen EuGh.-Rechtsprechung (z.B. Entscheidung vom 28.06.2007 in der Sache C-73/06) sowie gegen Artikel 15 des Vorschlages der Verordnung des Rates, die menschliche Mittel voraussetzen. Daher erklärt auch die Verbindliche Auskunft der Spanischen Steuerverwaltung vom 26.08.2009 (V1910-09) die Notwendigkeit der menschlichen Mittel → Bestimmte Unternehmer könnten die Betriebstätte verlieren, was zu Problemen mit der Erstattung der Vorsteuerüberhanges und dem automatischen Vorsteuerabzug führt.

Beteiligung der Betriebstätte ● Die so genannte vis atractiva der Betriebstätte wird mit Wirkung ab dem 1.01.10 abgeschafft. → Die Betriebstätte muss beteiligt sein, um den Ort der Leistung zu bestimmen. Beispiel: Eine italienische Beratungsfirma mit spanischer Betriebstätte erbringt Beratungsleistungen an einen spanischen Unternehmer. Bis 31.12.09 griff die Reverse-Charge Regel mit Unabhängigkeit der Beteiligung der Betriebstätte nicht. Ab dem 1.01.2010 wird die Reverse-Charge Regel nur ausgeschlossen, wenn die Betriebstätte an der Erbringung der Leistung beteiligt ist. Problem: Begriff der “Beteiligung”: Gemäß Vorschlag der Verordnung des Rates müssen menschliche und materielle Mittel beteiligt sein. Laut Entwurf des Umsetzungsgesetzes menschliche und / oder materielle Mittel.

Grundstücksbezogene Leistungen Beispiel: DE erbringt Wartungsleistungen in Bezug auf eine Alarmanlage, die in der Fabrik von ES installiert ist. Die Alarmanlage wird von DE an ES vermietet. Problem: Begriff “Grundstückbezogene Leistung” Laut spanischem Zivilgesetzbuch können Güter auf Grund ihrer Eigenschaft (z.B. Grundstücke, Gebäude) ihrer Inkorporation in eine andere Immobilie oder ihrer vom Eigentümer der Immobilie, wo sie sich befinden, zugeschriebenen Bestimmung oder Zielsetzung als Immobilien gelten. Umsatzsteuerliche Beurteilung: Die Alarmanlage gilt als unbewegliches Gut auf Grund ihrer Zielsetzung. Ort der Leistung ist Spanien Da DE ein unbewegliches Gut vermietet begründet DE eine umsatzsteuerliche Betriebstätte in Spanien. DE muss sich uneingeschränkt in Spanien umsatzsteuerlich anmelden und spanische USt. an ES berechnen.

Erbringung von Katalogleistungen an im Drittland ansässige Unternehmer An im Drittland ansässige Unternehmer erbrachte Katalogleistungen Erbringung von Katalogleistungen an im Drittland ansässige Unternehmer Allgemeine Regel: Artikel 44 Richtlinie 8/2008: Leistungsort am Ansässigkeitsort des Empfängers. Ausnahme: Wenn die tatsächliche Nutzung der Leistungen in Spanien erfolgt ist Spanien der Leistungsort. Problem: Begriff “tatsächliche Nutzung in Spanien” - z.B. Steuerberatung in Bezug auf in Spanien beabsichtigte Investitionen? - z.B. Vorbereitung und Einreichung von Rechtsbehelfen vor Spanischen Gerichten oder spanischer Steuererklärungen? 13

Leistungen im Zusammenhang mit Veranstaltungen Messeveranstaltungsgesellschaft DE verschafft Zutritt zu einer in Deutschland stattfindenden Messe (ab 2011 !). Der Kunde ist entweder eine spanische Privatperson oder ein spanischer Unternehmer ● U.E. ist das relevante hier, dass ab dem 1.01.2011 nur die Zutrittsbeschaffungsleistungen und Nebenleistungen zu diesen ,die an Unternehmer geleistet werden, der Besteuerung am Ort der Veranstaltung unterliegen. Sämtliche andere im Zusammenhang mit der Messe an einen Unternehmer erbrachten Leistungen folgen der in Artikel 44 Richtlinie 8/2008 vorgesehenen Allgemeinregel: Leistungsort ist Ansässigkeitsstaat des Empfängers. ● Der verbindlichen Auskunft der Spanischen Steuerverwaltung vom 27.06.2006 folgend (V1599/2006) gelten allerdings Leistungen der Montage, Vermietung und Dekoration von Messestände als Grundstücksbezogene Leistungen → Leistungsort ist daher da, wo sich der Messestand befindet.

Bussgelder im Zusammenhang mit der Reverse-Charge Verfahren Beispiel: ES empfängt eine Leistung von FR. FR stellt die Rechnung ohne USt. aus. ES vergisst in Spanien die Reverse-Charge Regel anzuwenden. - Bußgeld von 10% der USt.-Quote wegen der Nichtmeldung. - Zusätzlich ist in diesen Fällen auch keine Eigenrechnung (autofactura) ausgestellt worden, weshalb die Steuerverwaltung die Nichtabzugsfähigkeit der Vorsteuer vertreten kann, was zu einem 50%-tigen Bußgeld führt.

Anzahlungen und Abschlussrechnung Problem: Im Falle einer Anzahlung in 2009 und einer Abschlussrechnung in 2010 → Welches Gesetz findet Anwendung? Definition nach spanischem Recht: Die Umsatzsteuer entsteht zum Zeitpunkt der Erbringung der Leistung. Abweichend hierzu entsteht die USt. im Falle von Anzahlungen im Moment der Zahlung. Daher kann der gleiche Steuertatbestand gemäß dem USt.-Recht zweier unterschiedlicher Länder versteuert werden.

Rechnungsangaben Eine deutsche Gesellschaft erbingt in Spanien Montageleistungen, die nicht als Grundstücksbezogene Leistungen gelten, für ein italienisches Unternehmen. Welche UStId.-Nr. Muss angegeben werden ? - Auf der Rechnung: Die italienische UStId.-Nr. - In der zusammenfassenden Meldung: Italienische UStId.-Nr. (Ansässigkeitsland des Empfängers) Entsprechenden Einstellung der Software ist nötig Bußgeld für die unrichtige ZM 150,- €.

Zusammenfassende Meldung (1/2) Inhalt: - Innergemeinschaftliche Lieferungen und Erwerbe. - Erbringung innergemeinschaftlicher Leistungen. - Gemäss Entwurf der spanischen Durchführugsverordnung zum USt.-Gesetz auch Erwerb innergemeinschaftlicher Leistungen. Monatliche Abgabe der ZM Im Allgemeinen muss die ZM monatlich abgegeben werden. Quartalsmäßige Abgabe wenn die ig-Lieferungen und die Erbringung von ig-Leistungen im relevanten Quartal oder den 4 vorherigen Quartalen ≤ 100.000,- € Mündliche Auslegung der Steuerverwaltung: Ig-Erwerbe müssen immer monatlich gemeldet werden. Ig.-Lieferungen oder die Erbringung von ig.-Leistungen nur quartalsmäßig, sofern die erwähnte Umsatzschwelle nicht überschritten wird.

Zusammenfassende Meldung (2/2) Einreichung der ZM innerhalb der ersten 20 Kalendertage des in Bezug auf die entsprechende Steuerperiode folgenden Monats. Zwei unterschiedliche Erklärungen: ZM (Formular 349) und USt.-Voranmeldung. Diese letztere wird quartalsmäßig eingereicht, wenn der Umsatz des Unternehmens im Vorjahr ≤ 6.010.121 € beträgt. Meldung der innerhalb der relelvanten Periode (Monat oder Quartal) erbrachten ig-Leistungen. Rechnungsatum ist unerheblich. Problem: Behandlung in der Praxis. Da aber diese Leistungen in Spanien wegen der Reverse-Charge Regel nicht steuerbar sind ist das Problem nebensächlich.

USt.-Voranmeldung Meldung der innerhalb der relevanten Periode (Monat oder Quartal) erbrachten ig-Leistungen. Rechnungsdatum ist unerheblich. Problem: Behandlung in der Praxis. Da aber diese Leistungen in Spanien wegen der Reverse-Charge Regel nicht steuerbar sind ist das Problem nebensächlich. Meldung der im Reverse-Charge Verfahren empfangenen Leistungen: Auch diesbezüglich ist der Zeitpunkt oder die Zeitspanne der Erbringung der Leistung maßgebend. Obwohl im Prinzip das Rechnungsdatum also unerheblich ist, braucht der Empfänger die Rechnung des Dienstleisters um das Reverse-Charge Verfahren anwenden zu können (Ausstellung der so genannten Eigenrechnung „autofactura“). Bei Leistungen, die ohne Unterbrechung fortlaufend während mehr als einem Jahr erbracht werden entsteht die USt. am 31.12 eines jeden Jahres (Artikel Vier Resolution 23.12.09, Richtlinie 2008/117.

Bestätigung der UStId.-Nr. Grundsätzlich muss die Eigenschaft als Unternehmer einmal vor der Erbringung der Leistung geprüft werden: https://aeat.es/viesdist.html oder http://ec.europa.eu/taxation_customs/vies/vieshome.do Im Prinzip müsste die Bestätigung der UStId.-Nr. ausreichen (Artikel 26 des Vorschlages der Verordnung des Rates). Weder Resolution 23.12.09 noch Entwurf des Umsetzungsgesetzes schreiben weitere Prüfungen vor. Allerdings sieht Artikel 23 des Vorschlages der Verordnung des Rates die Anforderung vor, zu prüfen, ob die Leistungen im Zusammenhang mit der unternehmerischen Tätigkeit oder der Privatsphäre des Empfängers erworben werden. Die Steuerverwaltung könnte daher die Erbringung dieser Bestätigung fordern, sobald der Vorschlag der Verordnung des Rates in Kraft tritt (direkte Anwendung von Verordnungen). Nachweis des Unternehmerstatus von im Drittland ansässigen Empfängern (welche Art von Nachweis reicht aus?!): Gemäss Artikel 3 des Vorschlages der Verordnung des Rates müsste die Bestätigung einer UStId.-Nr. oder einer ähnlichen Nummer ausreichen.

Bestätigung der UStId.-Nr.

Bestätigung der UStId.-Nr.

Ausdrückliche Verwendung der UStId.-Nr. Praktische Lösung ? Gemäß Artikel 23 des Vorschlages der Verordnung des Rates könnte die Steuerverwaltung den Erhalt einer solchen Bestätigung einfordern.

Vorsteuervergütungsverfahren (1/2) Vergütungsanträge spanischer Unternehmer in Bezug auf Vorsteuern anderer Mitgliedstaaten müssen per Internet über das Portal in www.aeat.es beantragt werden. Probleme: Das Gesamtvolumen des Antrages darf 5MB (ungefähr 100 Seiten) nicht übersteigen. Im Falle des Übersteigens nur die Rechnungen mit den höchsten Beträgen aufnehmen. Die Rechnungskopien müssen in PDF oder TIFF mit einer Mindestresolution von 200 dpi übermittelt werden. Der Antrag muss die gesamte in Artikel acht 5. c) der Resolution 23.12.2009 beinhalten. Anderenfalls gilt er als nicht eingereicht. Gibt es die Möglichkeit zur Nachreichung? Verlust des Anspruches wenn die Information nach Versteichen der Antragsstellungsfrist (30.09 des Folgejahres) nachgereicht wird?

Vergütungsverfahren (2/2) Der Antrag muss per Internet mittels einer elektronischen Signatur übermittelt werden. Darüber hinaus muss zwecks Zustellungen eine E-Mail Adresse mitgeteilt werden. Achtung: Zustellungan an diese E-Mail Adresse sind uneingeschränkt wirksam. Fristen zwecks Rückerstattung (4/8 Monate) realistisch? Was passiert mit vorherigen Anträgen (altes System) – wann ist die Vergütung zu erwarten? Anträge, die vor dem 31.12.09 eingereicht wurden, folgen noch dem vorherigem Verfahren. Verzugszinsen ? (Spanien → 2010 5%). Keine Verzugszinsen wenn der Antragsteller mögliche Ansuchen der Steuerverwaltung nicht fristgemäss beantwortet (Artikel Acht.13 Resolution 23.12.09). Keine Zinsen ab Ende der erwähnten First oder überhaupt keine Zinsen?

Erhöhung der USt.-Sätze mit Wirkung ab dem 1.07.10 Andere wichtige Änderungen außerhalb des USt.-Paketes (1/3) Erhöhung der USt.-Sätze mit Wirkung ab dem 1.07.10 - Der allgemeine USt.-Satz wird von 16% auf 18% erhöht - Der reduzierte USt.Satz von 7% auf 8%. Achtung: - Der Entstehungszeitpunkt der USt. bestimmt den anwendbaren Satz. Beispiel: Anzahlung im Juni 2010 für eine im Juli 2010 zu erbringende Leistung → Auf die Anzahlung anfallender USt.-Satz = 16% Fortwährende Leistungen: Die USt. entsteht in dem Masse, in dem die entsprechende Gegenleistung einforderbar ist. Beispiel: Leistungen des Internetzuganges im Jahr 2010. Die Gegenleistung ist erst ab dem 1.01.11 zahlbar → USt.-Satz für das gesamte Jahr 2010 = 18%

Andere wichtige Änderungen außerhalb des USt.-Paketes (2/3) - Korrekturrechnungen (Gutschriften): Laut spanischer Steuerverwaltung (Verbindliche Auskunft vom 1.07.1993) führt die Korrektur nicht zur Entstehung einer neuen USt. → Gleicher Satz als der, der in den korrigierten Rechnungen ausgewiesen wurde. - An öffentliche Verwaltung erbrachte Leistungen: Gemäß Artikel 88.Eins des spanischen UStG. ist die USt. in den Angeboten an die öffentliche Verwaltung inbegriffen. Dem Schreiben der spanischen Generaldirektion für Steuerangelegenheiten vom 22.01.1992 (Circular 2/1992) nach ist die von der öffentlichen Verwaltung zu zahlende Gegenleistung die, die in dem Angebot vorgesehen war, abzüglich der USt., die im Moment der Zuschreibung des Vertrages anwendbar ist. Beispiel: Angebot von 100.000,- € unterbreitet in 2009. Vertrag im Juni 2010 zugeschrieben → Gegenleistung = 100.000 - 16.000 = 84.000,- €. Vertrag im Juli 2010 zugeschrieben → Gegenleistung = 100.000 – 18.000 = 82.000,- €.

Andere wichtige Änderungen außerhalb des USt.-Paketes (3/3) ● Elektronische Übermittlung von USt.-Verzeichnissen Die Verpflichtung, die USt.-Verzeichnisse per Internet an die Steuerverwaltung zu übermitteln, ist bis zum 1.01.2012 vertagt worden. Daher müssen jetzt nur diejenigen Unternehmer dieser Verpflichtung nachkommen, die die monatliche Rückerstattung des Vorsteuerüberhanges beantragen.

Information zum Referent 2 Jahre Erfahrung in einer Deutsch-Spanischen Kanzlei in Madrid. 6 Jahre Erfahrung in führender Stellung in der Steuerabteilung einer der Big Four Gesellschaften in Madrid. In 2003 Gründung von WTS Lamarque Krieg Tax Advisers SLP Internationale USt.-Beratung und Planung Due diligence Internationale Werkverträge Steuerverfahren und Prozesse Lehrbeauftragter in Fach Steuerrecht der Universität Carlos III in Madrid Referent in diversen Seminaren in den Universitäten ICADE Madrid, UNED Madrid und Trier. Autor diverser Artikel und Veröffentlichungen in deutschen und spanischen Steuerfachzeitschriften Referent in diversen Seminaren und Kursen privater Einrichtungen, Wirtschaftsschulen und Unternehmen. WTS Lamarque Krieg Tax Advisers SLP Luis Lamarque Partner Telefon: (0034) 91 406 29 26 l.lamarque@lamarque-krieg.com