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Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 1 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I.

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1 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 1 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I

2 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 2 Der Inhalt im Überblick 1.Rechtliche Grundlagen der Rechnungslegung 4. EG-Richtlinie (78/660/EWG) idF RL vom (2012/6/EU) –Inhalt: Harmonisierung der Erstellung und des Inhaltes des Jahresabschlusses. 7. EG-Richtlinie (83/349/EWG) idF RL vom (2009/49/EG) Inhalt: Harmonisierung der Erstellung und des Inhaltes des konsolidierten Jahresabschlusses. EG-Richtlinie (2006/43/EG) idF RL vom (2008/30/EG) –Inhalt: Harmonisierung der Zulassung der mit der Pflichtprüfung der Rechnungslegungsunterlagen beauftragten Personen. IAS-Verordnung vom (1606/2002) idF VO vom (297/2008) –Inhalt: Kapitalmarktorientierte Gesellschaften müssen ab ihre konsolidierten Abschlüsse nach IAS aufstellen. Mitgliedstaaten- wahlrecht für Einzelabschlüsse und andere Konzernabschlüsse.

3 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 3 Der Inhalt im Überblick –Unternehmens- und gesellschaftsrechtliche Grundlagen –Sondergesellschaftsrechtliche und branchenspezifische Grundlagen –Steuerrechtliche Grundlagen Adressaten der Rechnungslegungspflicht –Allgemeine Aufzeichnung und Buchführungspflichten im Privatrecht Verwaltung eines fremden Vermögens (Handeln auf fremde Rechnung) Organisationsrechtliche Rechnungslegung –Unternehmensrechtliche Rechnungslegungspflicht Rechnungslegungspflichtige Unternehmer (nach dem UGB) Rechnungslegungspflichtige Unternehmer (§ 189 UGB) Ergänzende Vorschriften für Kapitalgesellschaften (§ 221 UGB) Steuerrechtliche Rechnungslegungspflicht Maßgeblichkeit der unternehmensrechtlichen Buchführungspflicht (§ 124 BAO) § 125 BAO

4 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 4 Der Inhalt im Überblick Exkurs: Grundsätzliches zum Maßgeblichkeitsprinzip –Grundlegendes –§ 5 EStG –Übersicht über die steuerrechtlichen Gewinnermittlungsverfahren Zuständigkeit für die laufende Rechnungslegung im Unternehmen –Buchhaltung und Bilanzierung –Begleitendes Kontrollsystem Exkurs: Buchführungssysteme Bilanzadressaten (Kreis der Informationsinteressierten ) –Grundlegendes –Besonderheiten des Kapitalmarktes

5 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 5 Der Inhalt im Überblick 2.Die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung (und Bilanzierung) Rechtliche Einordnung und Ermittlung der GoB Zu den Grundsätzen im Einzelnen Sonderfragen: –Zum Zeitpunkt der Bilanzierung –Vermögensgegenstand und Wirtschaftsgut –Zurechnung von Vermögensgegenständen 3.Der Jahresabschluss Bilanz Gewinn- und Verlustrechnung Anhang Kreislaufschema der Rechnungslegung

6 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 6 Der Inhalt im Überblick 4.Die Bewertung von Vermögensgegenständen und Schulden Grundsätze der Bewertung Sonderanlässe, vor allem Bewertung in der Liquidationsrechnungslegung 5.Aufstellung – Prüfung – Feststellung des Jahresabschlusses Aufstellung des Jahresabschlusses Prüfung des Jahresabschlusses Feststellung des Jahresabschlusses 6.Änderung des Jahresabschlusses Berichtigung des Jahresabschlusses Sonstige Änderung des Jahresabschlusses

7 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 7 Übersicht über die rechtlichen Grundlagen Buchhaltung und Bilanzierung UnternehmensrechtSteuerrecht BAOEStG, KStG Weitere Gesetze (zB GrStG UmgrStG) UStG §§ 189 – 283 UGB Gesellschaften/ Genossen- schaften Sondergesell- schaftsrecht Branchen- sonderrecht für Banken: zB: BWG, Sparkas- senG für Versicher- ungen: zB: VAG InvFG, BetFG Insolvenzordnung AktG GmbHG GenG

8 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 8 Unternehmensrechtliche Rechnungslegungspflicht § 189 Abs 1 UGB§ 189 Abs 3 UGB Sonderbestimmungen Kapitalgesellschaften Personengesellschaften ohne unbeschränkt haftenden natürlichen Gesellschafter alle anderen Rechtsträger mit mehr als Umsatz. Ausnahme: vgl § 189 Abs 4 UGB –Freiberufler –Land- und Forstwirte –Sonstige

9 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 9 Steuerrechtliche Buchführungspflicht (1) § 124 BAO Wer nach dem Unternehmensgesetzbuch oder anderen gesetzlichen Vorschriften zur Führung und Aufbewahrung von Büchern oder Aufzeichnungen verpflichtet ist, hat diese Verpflichtungen auch im Interesse der Abgabenerhebung zu erfüllen. § 125 BAO (1) Soweit sich eine Verpflichtung zur Buchführung nicht schon aus § 124 ergibt, sind Unternehmer für einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb oder wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (§ 31), a) dessen Umsatz in zwei aufeinander folgenden Kalenderjahren jeweils Euro überstiegen hat, oder b) dessen Wert zum 1. Jänner eines Jahres Euro überstiegen hat, verpflichtet, für Zwecke der Erhebung der Abgaben vom Einkommen Bücher zu führen und auf Grund jährlicher Bestandsaufnahmen regelmäßig Abschlüsse zu machen. Als Unternehmer im Sinn dieser Bestimmung gilt eine Gesellschaft, bei der die Gesellschafter als Mitunternehmer im Sinn der einkommensteuerlichen Vorschriften anzusehen sind, auch dann, wenn ihr umsatzsteuerrechtlich keine Unternehmereigenschaft zukommt; diesfalls sind die Umsätze des Gesellschafters maßgeblich, dem die Unternehmereigenschaft zukommt.

10 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 10 Steuerrechtliche Buchführungspflicht (2) Umsätze sind solche gemäß § 1 Abs. 1 Z 1 und 2 Umsatzsteuergesetz 1994 zuzüglich der Umsätze aus im Ausland ausgeführten Leistungen. Keine Umsätze sind jedoch nicht unmittelbar dem Betriebszweck oder dem Zweck des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes dienende Umsätze, die unter § 6 Abs. 1 Z 8 und 9 und § 10 Abs. 2 Z 4 Umsatzsteuergesetz 1994 fallen oder - wären sie im Inland ausgeführt worden - fallen würden, Umsätze aus Geschäftsveräußerungen im Sinn des § 4 Abs. 7 Umsatzsteuergesetz 1994, bei der Erzielung von Entschädigungen im Sinn des § 32 Z 1 Einkommensteuergesetz 1988 ausgeführte Umsätze und Umsätze aus besonderen Waldnutzungen im Sinn der einkommensteuerrechtlichen Vorschriften. Als Wert im Sinn der lit. b ist der um den Wert der Zupachtungen erhöhte und um den Wert der Verpachtungen verminderte Einheitswert in seiner zuletzt maßgeblichen Höhe anzusetzen, wobei der Ermittlung des Wertes der Zupachtungen und Verpachtungen der nach der Art der Nutzung der betroffenen Flächen maßgebliche, bei der Feststellung des Einheitswertes des Betriebes angewendete Hektarsatz und in Ermangelung eines solchen der bei der Feststellung des Einheitswertes des Verpächterbetriebes für die verpachteten Flächen angewendete Hektarsatz, den das Finanzamt auf Anfrage dem Pächter mitzuteilen hat, zugrunde zu legen ist. Im Einheitswertbescheid ausgewiesene Abschläge und Zuschläge (§§ 35 und 40 Bewertungsgesetz 1955) sind entsprechend zu berücksichtigen. Ist auf den Pachtgegenstand ein Hektarsatz nicht anzuwenden, so ist insoweit der darauf entfallende Ertragswert zugrunde zu legen. Eine Berücksichtigung der Abschläge und Zuschläge sowie des Ertragswertes hat bei der Wertermittlung nur insoweit zu erfolgen als das Finanzamt diese Werte auf Antrag, erforderlichenfalls von Amts wegen festgestellt hat.

11 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 11 Steuerrechtliche Buchführungspflicht (3) (2)Sind die Voraussetzungen des Abs. 1 lit. a erfüllt, so tritt die Verpflichtung nach Abs. 1 mit Beginn des darauf zweitfolgenden Kalenderjahres ein, sofern sie nicht gemäß Abs. 4 aufgehoben wird. Eine nach Abs. 1 lit. a eingetretene Verpflichtung erlischt, wenn die dort genannte Grenze in zwei aufeinanderfolgenden Kalenderjahren nicht überschritten wird, mit Beginn des darauffolgenden Kalenderjahres. (3)Wird die Grenze des Abs. 1 lit. b am 1. Jänner eines Jahres überschritten, so tritt die Verpflichtung nach Abs. 1, sofern sie nicht gemäß Abs. 4 aufgehoben wird, mit Beginn des darauf zweitfolgenden Kalenderjahres ein, wobei für die Wertermittlung im Sinn des Abs. 1 nur solche Bescheide maßgeblich sind, die vor dem genannten 1. Jänner ergangen sind. Dies gilt entsprechend bei Nichtüberschreiten der Grenze des Abs. 1 lit. b am 1. Jänner eines Jahres für das Erlöschen der Verpflichtung nach Abs. 1 mit der Maßgabe, daß die Verpflichtung bereits mit Beginn dieses Kalenderjahres erlischt. (4)Macht der Unternehmer glaubhaft, daß die Grenzen des Abs. 1 lit. a oder lit. b nur vorübergehend und auf Grund besonderer Umstände überschritten worden sind, so hat das Finanzamt auf Antrag eine nach Abs. 2 oder 3 eingetretene Verpflichtung aufzuheben. (5)Bei einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb braucht sich die jährliche Bestandsaufnahme nicht auf das stehende Holz zu erstrecken. Dies gilt sowohl in Fällen einer steuerlichen Buchführungspflicht nach Abs. 1 und § 124 als auch im Fall einer freiwilligen Buchführung. Der Bundesminister für Finanzen kann durch Verordnung bestimmen, welche besonderen Zusammenstellungen, Verzeichnisse und Register von buchführenden Land- und Forstwirten für steuerliche Zwecke zu führen sind. (6)Zuständig für Bescheide gemäß Abs. 1 letzter Satz und Abs. 4 ist das Finanzamt, dem die Erhebung der Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer oder die Feststellung der Einkünfte (§ 188) des Unternehmers obliegt.

12 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 12 Das Maßgeblichkeitsprinzip – Zum Grundsatz der Maßgeblichkeit der Unternehmensbilanz für die Steuerbilanz Maßgeblichkeitsprinzip (§ 5 EStG) Unternehmens- bilanz (GoB) Steuerbilanz Maßgeblichkeit dem Grund nach Maßgeblichkeit der Höhe nach Die Maßgeblichkeit wird durchbrochen, wenn den unternehmensrechtlichen Bestimmungen steuerliche MUSS- Vorschriften entgegenstehen (+/- Mehr-Weniger-Rechnung) umgekehrtes Maßgeblichkeitsprinzip Bestimmte steuerliche Begünstigungen werden nur dann gewährt, wenn sie auch (schon) in der Unternehmensbilanz angesetzt werden (zB steuerliche Investitionsbegünstigungen).

13 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 13 Die Bewertung nach dem Steuerrecht Für die Bewertung der Wirtschaftsgüter sind prinzipiell drei Aspekte maßgebend: Bewertung Mangels steuerlicher MUSS-Vorschriften gilt das Maßgeblichkeitsprinzip (unternehmensrechtliche Wertansatz für protokollierte Gewerbetreibende; § 5 Abs 1 EStG) § 6 EStGBewertungsgesetz

14 § 5. EStG BGBl 400/1988 zuletzt geändert durch BGBl. I Nr. 22/2012 § 5. (1) Für die Gewinnermittlung jener Steuerpflichtigen, die nach § 189 UGB oder anderen bundesgesetzlichen Vorschriften der Pflicht zur Rechnungslegung unterliegen und die Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 23) beziehen, sind die unternehmensrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung maßgebend, außer zwingende steuerrechtliche Vorschriften treffen abweichende Regelungen. Die Widmung von Wirtschaftsgütern als gewillkürtes Betriebsvermögen ist zulässig. Beteiligt sich ein Gesellschafter als Mitunternehmer am Betrieb eines nach § 189 UGB rechnungslegungspflichtigen Gewerbetreibenden, gilt auch diese Gesellschaft als rechnungslegungspflichtiger Gewerbetreibender.

15 (2) Als rechnungslegungspflichtiger Gewerbetreibender im Sinne des Abs. 1 gilt auf Antrag ein Steuerpflichtiger, der Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 23) bezieht und nicht mehr der Pflicht zur Gewinnermittlung nach Abs. 1 unterliegt. Der Antrag ist für das Jahr zu stellen, in dem das Wirtschaftsjahr endet, für das erstmalig keine Pflicht zur Gewinnermittlung nach Abs. 1 besteht. Der Antrag kann bis zur Rechtskraft des Bescheides gestellt werden und bindet den Steuerpflichtigen so lange, als er nicht in einer Steuererklärung für das jeweils zu veranlagende Wirtschaftsjahr mit Wirkung für dieses und die folgenden Wirtschaftsjahre widerrufen wird.

16 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 16 Die steuerrechtliche Gewinnermittlung Gewinnermittlung durch Buchführung gem § 4 Abs 1 EStG (wenn Grenzen von § 125 BAO überschritten oder freiwillig Buch geführt wird) § 5 Abs 1 EStG maßgeblich für die unternehmens- rechtliche Rechnungslegung durch Ermittlung des Überschusses der Betriebs- einnahmen über die Betriebsausgaben (§ 4 Abs 3 EStG) durch Pauschal- ierung (§ 17 EStG bzw die ent- sprechenden Verordnungen)

17 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 17 Übersicht über Buchhaltungs- und Bilanzierungssysteme Buchhaltungssysteme Einnahmen- Ausgaben- Rechnung Einfache Buchhaltung Doppelte Buchhaltung Kameralistik

18 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 18 Übersicht über Buchhaltungs- und Bilanzierungssysteme Buchhaltungssysteme (1) Einnahmen-Ausgaben-RechnungEinfache Buchhaltung Die EAR beschränkt sich grundsätzlich auf die Aufzeichnung von Zahlungsvorgängen. Der Erfolg ergibt sich aus der Gegenüberstellung von Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben (also Bereinigung um Privateinlagen und Privatentnahmen). Nicht als Betriebsausgabe abzusetzen sind die Anschaffungskosten von abnutzbaren Anlagegütern. Hier sind die entsprechenden Abschreibungen anzusetzen. Daneben können bestimmte steuerliche Beträge abgesetzt werden (10 Abs 1, 12 Abs 7, 14 Abs 6, EStG). Die EAR hat bei kleinen Gewerbetreibenden und bei Freiberuflern große Bedeutung. = Überschuss der Einnahmen über die Ausgaben Diese Buchhaltungsform beschränkt sich auf die Aufzeichnung des Vermögens und der Schulden und der durch die Geschäftsfälle erfolgenden Veränderungen. Erfolgsermittlung durch Vermögensvergleich: Reinvermögen am Ende der Rechnungsperiode - Reinvermögen am Ende der vorangegangenen Rechnungsperiode + Privatentnahmen - Privateinlagen = Gewinn (Verlust) Praktisch bedeutungslos.

19 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 19 Übersicht über Buchhaltungs- und Bilanzierungssysteme Buchhaltungssysteme (2) Doppelte BuchhaltungKameralistik Bei der doppelten Buchhaltung werden nicht nur Veränderungen des Vermögens und der Schulden, sondern auch die Aufwendungen und Erträge lückenlos erfasst: a)Jeder Betrag wird zweimal gebucht (Soll- Habengleichheit) b) Der Erfolg wird zweimal ermittelt: 1.durch Vermögensvergleich, 2.durch Gegenüberstellung der Erträge und Aufwendungen. In der Praxis beachtlich auch bei der Überschreitung der Umsatzgrenzen (§ 125 BAO). Besteht aus einer SOLL- und einer IST-Rechnung (Aufstellung eines Haushaltsplanes und Kontrolle seiner Einhaltung).

20 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 20 Adressaten der Rechnungslegung Bilanzadressaten interneexterne 1.Eigentümer 2.Unternehmensleitung (zB Vorstand einer Aktiengesellschaft) 3.Betriebsrat 4.Mitarbeiter 1.Geschäftspartner 2.Gläubiger 3.Fiskus (Finanzbehörde) 4.Sonstige, zB: Konkurrenzunternehmen Interessensvertretungen (Kammern, Gewerkschaft) Statistikinstitutionen (zB Statistik der Aktiengesellschaften des Statistischen Zentralamtes) Gerichte (zB Firmenbuch, aber auch in Streitfällen) Wirtschaftsjournalisten Wissenschaftler

21 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 21 Die Grundsätze der ordnungsgemäßen Bilanzierung GoB Bilanzrichtigkeit (-wahrheit) Bilanz- klarheit Bilanz- vorsicht Bilanz- verknüpfung Einzel- bewertung Perioden- abgrenzung Vollständigkeit BilanzidentitätBilanzkontinuität Formelle BK (Gliederung) Materielle BK (Bewertung) Anschaffungs- wertprinzip Niederstwert- prinzip bei Aktiva Höchstwert- prinzip bei Verbindlichkeiten Imparitätisches Realisations- prinzip AV gemil- dertes UV stren- ges Rech- nungs- ab- grenz- ungen Rück- stell- ungen Saldierungs- verbot

22 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 22 Zum Zeitpunkt aus Bilanzierung Abschluss des Vertrages Rechtlich richtiger Zeitpunkt Ende des Bilanzjahres (zB ) Lieferung Praxis meist üblicher Zeitpunkt Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften

23 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 23 Vermögensgegenstand und Wirtschaftsgut Unternehmensrecht Steuerrecht VermögensgegenstandWirtschaftsgut nur Position der Aktivseite (vgl § 191 Abs 1 UGB) Position der Aktiv- oder Passivseite (vgl Doralt / Ruppe, Steuerrecht I 11, 93ff)

24 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 24 Zurechnung von Vermögensgegenständen Unternehmensrecht Steuerrecht GoB § 24 BAO (1) Für die Zurechnung der Wirtschaftsgüter gelten bei der Erhebung von Abgaben, soweit in den Abgabenvorschriften nicht anderes bestimmt ist, folgende Vorschriften: a) Wirtschaftsgüter, die zum Zweck der Sicherung übereignet worden sind, werden demjenigen zugerechnet, der die Sicherung einräumt. b) Wirtschaftsgüter, die zu treuen Handen übereignet worden sind, werden dem Treugeber zugerechnet. c) Wirtschaftsgüter, die zu treuen Handen für einen Treugeber erworben worden sind, werden dem Treugeber zugerechnet. d) Wirtschaftsgüter, über die jemand die Herrschaft gleich einem Eigentümer ausübt, werden diesem zugerechnet. e) Wirtschaftsgüter, die mehreren Personen ungeteilt gehören, sind diesen so zuzurechnen, als wären sie nach Bruchteilen berechtigt. Die Höhe der Bruchteile ist nach den Anteilen zu bestimmen, zu denen die beteiligten Personen an dem Vermögen ungeteilt berechtigt sind, oder, wenn die Anteile nicht feststellbar sind, nach dem Verhältnis dessen, was den beteiligten Personen bei Auflösung der Gemeinschaft zufallen würde. (2) Die Bestimmungen des Abs. 1 gelten auch für wirtschaftliche Einheiten im Sinn des Bewertungsgesetzes 1955, BGBl. Nr. 148.

25 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 25 Der Jahresabschluss Einzelunternehmen Personengesellschaften Genossenschaften Sonstige Kapitalgesellschaften klassische GmbH&CoKG § 193 Abs 4 UGB Bilanz GuV (auch T-Konten- Form) § 222 Abs 1 UGB erweiterter Jahresabschluss Lagebericht + Bilanz GuV (nur Staffelform) Anhang

26 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 26 Bilanz (Überblick) AktivseitePassivseite A. Anlagevermögen: I. Immaterielle Vermögensgegenstände II. Sachanlagen III. Finanzanlagen B. Umlaufvermögen: I. Vorräte II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände III. Wertpapiere und Anteile IV. Kassenbestand, Schecks, Guthaben bei Kreditinstituten C. Rechnungsabgrenzungsposten. A. Eigenkapital: I. Nennkapital (Grund-, Stammkapital) II. Kapitalrücklagen III. Gewinnrücklagen IV. Bilanzgewinn (Bilanzverlust), davon Gewinnvortrag/ Verlustvortrag B. Unversteuerte Rücklagen: C. Rückstellungen: D. Verbindlichkeiten: E. Rechnungsabgrenzungsposten.

27 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 27 Bilanz (Teil 1 auf der Aktivseite) AKTIVSEITE: A. Anlagevermögen: I. Immaterielle Vermögensgegenstände: 1. Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte und ähnliche Rechte und Vorteile sowie daraus abgeleitete Lizenzen; 2. Geschäfts(Firmen)wert; 3. geleistete Anzahlungen; II. Sachanlagen: 1. Grundstücke, grundstücksgleiche Rechte und Bauten, einschließlich der Bauten auf fremdem Grund; 2. technische Anlagen und Maschinen; 3. andere Anlagen, Betriebs- und Geschäftsausstattung; 4. geleistete Anzahlungen und Anlagen in Bau; III. Finanzanlagen: 1. Anteile an verbundenen Unternehmen; 2. Ausleihungen an verbundene Unternehmen; 3. Beteiligungen; 4. Ausleihungen an Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht; 5. Wertpapiere (Wertrechte) des Anlagevermögens; 6. sonstige Ausleihungen.

28 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 28 Bilanz (Teil 2 auf der Aktivseite) B. Umlaufvermögen: I. Vorräte: 1. Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe 2. unfertige Erzeugnisse 3. fertige Erzeugnisse und Waren 4. noch nicht abrechenbare Leistungen 5. geleistete Anzahlungen II. Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände: 1. Forderungen aus Lieferungen und Leistungen 2. Forderungen gegenüber verbundenen Unternehmen 3. Forderungen gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht 4. sonstige Forderungen und Vermögensgegenstände III. Wertpapiere und Anteile: 1. Anteile an verbundenen Unternehmen 2. sonstige Wertpapiere und Anteile IV. Kassenbestand, Schecks, Guthaben bei Kreditinstituten C. Rechnungsabgrenzungsposten

29 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 29 Bilanz (Teil 3 auf der Passivseite) PASSIVSEITE: A. Eigenkapital: I. Nennkapital (Grund-, Stammkapital) II. Kapitalrücklagen 1. gebundene 2. nicht gebundene III. Gewinnrücklagen 1. gesetzliche 2. satzungsmäßige 3. andere (freie Rücklagen); IV. Bilanzgewinn (Bilanzverlust), davon Gewinnvortrag/Verlustvortrag. B. Unversteuerte Rücklagen 1. Bewertungsreserve auf Grund von Sonderabschreibungen 2. sonstige unversteuerte Rücklagen

30 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 30 Bilanz (Teil 4 auf der Passivseite) C. Rückstellungen: 1. Rückstellungen für Abfertigungen 2. Rückstellungen für Pensionen 3. Steuerrückstellungen 4. sonstige Rückstellungen D. Verbindlichkeiten: 1. Anleihen, davon konvertibel 2. Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten 3. erhaltene Anzahlungen auf Bestellungen 4. Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen 5. Verbindlichkeiten aus der Annahme gezogener Wechsel und der Ausstellung eigener Wechsel 6. Verbindlichkeiten gegenüber verbundenen Unternehmen 7. Verbindlichkeiten gegenüber Unternehmen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht 8. sonstige Verbindlichkeiten, davon aus Steuern, davon im Rahmen der sozialen Sicherheit E. Rechnungsabgrenzungsposten

31 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 31 Mittelherkunft und Mittelverwendung SollHaben MittelverwendungMittelherkunft WOHIN gehen die Mittel? in WOHER kommen sie? aus Erhöhung des Vermögens Verminderung des Kapitals Verminderung des Vermögens Erhöhung des Kapitals Aufwend- ungen Eigenkapital- zurückzahlung Fremdkapital- zurückzahlung Erträge (zB Zinserträge) Eigenkapital- aufstockung Fremdkapital- aufnahme

32 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 32 Übersicht der Buchungssätze beim Zugang von Anlagevermögen Anlagen- zugang Selbst- erstellung Sonderfall Leasing Kauf Netto-Anschaff- ungswert <= 400,- Geringwertiges Wirtschaftsgut (§ 13 EStG) Keine Aktivierung (Wahlrecht) Netto-Anschaff- ungswert über 400,- Aktivierung zum Anschaff- ungswert Maßgebend ist das wirtschaftliche und nicht das juristische Eigentum (vgl zB Eigentumsvorbehalt, Treuhandschaft)! Aktivierungsverbot für selbsterstellte immaterielle Vermögensgegen- stände des Anlagevermögens Aktivierung zum Herstellwert Die Umsatzsteuer wurde bereits bei den Anschaffungen der einzelnen Vermögens- gegenstände (zB Hilfs- und Betriebsstoffe) als Vorsteuer berücksichtigt. Zurechnung beim Leasinggeber Zurechnung beim Leasingnehmer keine Aktivierung Aktivierung Maßgebend ist das wirtschaftliche und nicht das juristische Eigentum! Buchungssätze: Abschr geringw WG + FA-Vorsteuer an Zahlungsmittelkonto oder sonst Verb Anlagenkonto + FA-Vorsteuer an Zahlungsmittelkonto oder sonst Verb Anlagenkonto an Im Anlagevermögen berücksichtigte Eigenleistungen Mietaufwand + FA-Vorsteuer an Zahlungsmittelkonto oder sonst Verb Anlagenkonto + FA-Vorsteuer an Zahlungsmittelkonto oder sonst Verb

33 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 33 Übersicht der Buchungssätze beim Ausscheiden von Anlagevermögen Ausscheiden von Anlagevermögen noch nicht voll abgeschrieben bereits voll abgeschrieben Schadensfall (ohne Versicherungs- leistung Verkauf Tausch indirekte Abschreibung direkte Abschreibung Buchungssätze: a)Zahlung/Forderung: Zahlungsmittelkonto oder sonst Ford anErlöse aus Anlagenverkauf + FA-USt b)Abschreibungen im Jahr des Ausscheidens: Abschr anAnlagenkonto (bei indirekter Abschreibung an kum Abschr zu Anlagenkonto) (bei indirekter Abschr oder Bewertungsreserve auf das Anlagenkonto umbuchen: kum Abschr zu Anlagenkonto (oder Bewertungsreserve) an Anlagenkonto) c) Restbuchwert ausscheiden: Buchwert ausgeschiedener Anlagen anAnlagenkonto a)Abschreibung im Jahr des Ausscheidens: wie oben b)Restbuchwert ausscheiden: Schadensfälle zu Anlagevermögen anAnlagenkonto Umbuchen kum Abschr zu Anlagenkonto anAnlagenkonto Erinnerungsschilling ausbuchen: Abschr (oder separates Konto: zB 707) an Anlagenkonto

34 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 34 Die Gliederung der GuV nach dem Gesamtkostenverfahren (Teil 1) 1.Umsatzerlöse 2.Veränderung des Bestands an fertigen und unfertigen Erzeugnissen sowie an noch nicht abrechenbaren Leistungen 3.andere aktivierte Eigenleistungen 4.sonstige betriebliche Erträge: a) Erträge aus dem Abgang vom und der Zuschreibung zum Anlagevermögen mit Ausnahme der Finanzanlagen, b) Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen, c) übrige 5. Aufwendungen für Material und sonstige bezogene Herstellungsleistungen: a)Materialaufwand, b)Aufwendungen für bezogene Leistungen 6. Personalaufwand: a)Löhne, b)Gehälter, c)Aufwendungen für Abfertigungen und Leistungen an betriebliche Mitarbeitervorsorgekassen d)Aufwendungen für Altersversorgung, e)Aufwendungen für gesetzlich vorgeschriebene Sozialabgaben sowie vom Entgelt abhängige Abgaben und Pflichtbeiträge, f)sonstige Sozialaufwendungen

35 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 35 Die Gliederung der GuV nach dem Gesamtkostenverfahren (Teil 2) 7. Abschreibungen: a)auf immaterielle Gegenstände des Anlagevermögens und Sachanlagen, b)auf Gegenstände des Umlaufvermögens, soweit diese die im Unternehmen üblichen Abschreibungen überschreiten 8. sonstige betriebliche Aufwendungen: a)Steuern, soweit sie nicht unter Z 21 fallen, b)übrige 9. Zwischensumme aus Z 1 bis Erträge aus Beteiligungen, davon aus verbundenen Unternehmen 11. Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens, davon aus verbundenen Unternehmen 12. sonstige Zinsen und ähnliche Erträge, davon aus verbundenen Unternehmen 13. Erträge aus dem Abgang von und der Zuschreibung zu Finanzanlagen und Wertpapieren des Umlaufvermögens 14. Aufwendungen aus Finanzanlagen und aus Wertpapieren des Umlaufvermögens, davon sind gesondert auszuweisen: a)Abschreibungen, b)Aufwendungen aus verbundenen Unternehmen 15. Zinsen und ähnliche Aufwendungen, davon betreffend verbundene Unternehmen 16. Zwischensumme aus Z 10 bis 15

36 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 36 Die Gliederung der GuV nach dem Gesamtkostenverfahren (Teil 3) 17. Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit 18. außerordentliche Erträge 19. außerordentliche Aufwendungen 20. außerordentliches Ergebnis 21. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag 22. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag 23. Auflösung unversteuerter Rücklagen 24. Auflösung von Kapitalrücklagen 25. Auflösung von Gewinnrücklagen 26. Zuweisung zu unversteuerten Rücklagen 27. Zuweisung zu Gewinnrücklagen. Die Auflösungen und Zuweisungen gemäß Z 23 bis 27 sind entsprechend den in der Bilanz ausgewiesenen Unterposten aufzugliedern 28. Gewinnvortrag/Verlustvortrag aus dem Vorjahr 29. Bilanzgewinn/Bilanzverlust

37 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 37 Die Gliederung der GuV nach dem Umsatzkostenverfahren (Teil 1) Bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens sind auszuweisen (§ 231 Abs 3 UGB): 1.Umsatzerlöse; 2.Herstellungskosten der zur Erzielung der Umsatzerlöse erbrachten Leistungen; 3.Bruttoergebnis vom Umsatz; 4.sonstige betriebliche Erträge: a)Erträge aus dem Abgang vom und der Zuschreibung zum Anlagevermögen mit Ausnahme der Finanzanlagen, b)Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen, c) übrige; 5. Vertriebskosten; 6. Verwaltungskosten; 7. sonstige betriebliche Aufwendungen; 8. Zwischensumme aus Z 1 bis 7; 9. Erträge aus Beteiligungen, davon aus verbundenen Unternehmen; 10. Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens, davon aus verbundenen Unternehmen; 11. sonstige Zinsen und ähnliche Erträge, davon aus verbundenen Unternehmen; 12. Erträge aus dem Abgang von und der Zuschreibung zu Finanzanlagen und Wertpapieren des Umlaufvermögens; 13. Aufwendungen aus Finanzanlagen und aus Wertpapieren des Umlaufvermögens, davon sind gesondert auszuweisen: a) Abschreibungen b) Aufwendungen aus verbundenen Unternehmen; 14. Zinsen und ähnliche Aufwendungen, davon betreffend verbundene Unternehmen; 15. Zwischensumme aus Z 9 bis 14;

38 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 38 Die Gliederung der GuV nach dem Umsatzkostenverfahren (Teil 2) 16. Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit; 17. außerordentliche Erträge; 18. außerordentliche Aufwendungen; 19. außerordentliches Ergebnis; 20. Steuern vom Einkommen und vom Ertrag; 21. Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag; 22. Auflösung unversteuerter Rücklagen; 23. Auflösung von Kapitalrücklagen; 24. Auflösung von Gewinnrücklagen; 25. Zuweisung zu unversteuerten Rücklagen; 26. Zuweisung zu Gewinnrücklagen. Die Auflösungen und Zuweisungen gemäß Z 22 bis 26 sind entsprechend den in der Bilanz ausgewiesenen Unterposten aufzugliedern; 27. Gewinnvortrag/Verlustvortrag aus dem Vorjahr; 28. Bilanzgewinn/Bilanzverlust.

39 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 39 Verbuchung von Erträgen (1) Übersicht Erträge Ordentliche Erlöse aus Lieferungen und Leistungen Nebenerlöse und sonstige ordentliche Erträge Zinserträge und Erträge aus Beteil- igungen Außer- ordentliche Erträge Rücklagen- bewegung Konten Konten Konten Konten Konten

40 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 40 Verbuchung von Erträgen (2) Buchungssätze 4 Ertragskonto351 FA-USt 2 Zahlungsmittelkonto/ 2 Ford 989 GuV SALDOErtrag USt Ertrag USt

41 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 41 Verbuchung von Aufwendungen (1) Übersicht Aufwendungen Erlösbe- richtig- ungen Material- aufwand Personal- aufwand Sach- aufwand Steuer- aufwand Finanz- aufwand Ao Aufwand Rücklagen- bewegung Kl 4Kl 5Kl 6Kl 7Konten Konten Konten Konten

42 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 42 Verbuchung von Aufwendungen (2) Buchungssätze 5-8 Aufwandskonto251 FA-Vorst 2 Zahlungsmittelkonto/ 3Verb 989 GuV Aufwand SALDO Vorst Aufwand Vorst

43 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 43 Kreislaufschema der doppelten Buchhaltung ERÖFFNUNGSBILANZ (EBK) Aktiva SCHLUSSBILANZ (SBK) Passiva Aktive BestandskontenPassive Bestandskonten Bestandskonten AufwandskontenErtragskonten Erfolgskonten GuV Anfangsbestand der aktiven Bestandskonten Anfangseigenkapital Anfangsbestand der passiven Bestandskonten Salden der aktiven Bestandskonten Endeigenkapital Salden der passiven Bestandskonten Zugänge Anfangs- bestand Abgänge SALDO (Endbestand) Abgänge SALDO (Endbestand) Zugänge Anfangs- bestand Aufwend- ungen SALDO Erträge Salden der Aufwandskonten Salden der Ertragskonten JAHRESGEWINN(Jahresverlust) Privatkonto Entnahmen Einlagen SALDO Eigenkapitalkonto (Jahresverlust) SALDO Endeigenkapital Privat Anfangs- eigenkapital JAHRES- GEWINN

44 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 44 Übersicht über die unternehmens- und steuerrechtliche Bewertung 1 Bilanzposition:SteuerrechtUnternehmensrechtBilanzposition:Steuerrecht Anlagevermögen abnutzbar 1.Gemildertes NWP 2.Obergrenze fortgeschriebene AHK 3.Niedriger TW kann bzw muss (Wertminderung dauernd) angesetzt werden 4.ZS ausnahmsweise bis fortgeschriebene AHK 1.Gemildertes NWP 2.Obergrenze fortgeschrieben AHK 3.Niedrigerer TW kann angesetzt werden, MGP beachten 4.ZS grundsätzlich nicht möglich (Beachte: Durchbrechung – MGP; §6 Z13 EStG) Anlagevermögen nicht abnutzbar 1.Gemildertes NWP 2.Obergrenze Anschaffungswert 3.Niedriger TW kann bzw muss (Wertminderung dauernd) angesetzt werden 4.ZS bis fortgeschriebene AHK 1.Gemildertes NWP 2.Obergrenze Anschaffungswert 3.Niedrigerer TW kann angesetzt werden 4.ZS möglich bis fortgeschriebene AHK

45 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 45 Unternehmensrecht Übersicht über die unternehmens- und steuerrechtliche Bewertung 2 Bilanzposition:Steuerrecht Umlaufvermögen 1.Strenges NWP 2.Obergrenze AHK 3.Niedrigere TW muss angesetzt werden, auch wenn keine dauernde Wertminderung vorliegt 4.ZS möglich bis fortgeschriebene AHK 1.Gemildertes NWP, aber MGP beachten 2.Obergrenze AHK 3.ZS möglich bis fortgeschriebene AHK Verbindlichkeiten 1.Rückzahlungsbetrag (= Anschaffungskosten), Vorsichtsprinzip zu beachten (dh kein Ausweis nicht realisierter Gewinne) 2.Aktivierungswahlrecht für Disagio 1.Höchstwertprinzip 2.Untergrenze Anschaffungswert 3.Höherer Rückzahlungsbetrag ist anzusetzen 4.Zwingende Aktivierung Disagio

46 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 46 Jahresabschluss AufstellungPrüfungFeststellung Geschäftsführung(Aufsichtsrat) Gesellschafter Anteilseigner (AG: Aufsichtsrat) Ressortverteilung Kardinalpflicht Abschlussprüfung Prüfung von Organen Zuständigkeiten? Konsequenzen?

47 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 47 Änderung (iwS) des Jahresabschlusses Jahresabschluss Berichtigungsonstige Änderung vor der Prüfung zwischen Prüfung und Feststellung nach der Feststellung

48 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 48 Keine rückwirkende Beseitigung der bereits entstandenen Verpflichtung zur Aufstellung eines Jahresabschlusses ( ) Anmerkung: das UGB hieß früher Handelsgesetzbuch (HGB). Die einschlägige Rechtsprechung ist natürlich grundsätzlich weiterhin relevant. § 221 Abs 5 HGB, § 222 Abs 1 HGB, § 277 Abs 1 HGB - Durch den Eintritt einer natürlichen Person als persönlich haftender Gesellschafter mit Vertretungsbefugnis in eine Personengesellschaft des Handelsrechts, der davor keine natürliche Person als persönlich haftender Gesellschafter mit Vertretungsbefugnis angehörte, wird die bereits entstandene Verpflichtung zur Aufstellung, Prüfung und Offenlegung des Jahresabschlusses für vor dem Eintritt vergangene Geschäftsjahre nicht rückwirkend beseitigt. OGH , 6 Ob 303/03g Gemäß § 221 Abs 5 HGB unterliegen Personengesellschaften des Handelsrechts, bei denen kein persönlich haftender Gesellschafter eine natürliche Person mit Vertretungsbefugnis ist, hinsichtlich der in § 222 bis § 243 und § 268 bis § 283 HGB geregelten Tatbeständen den der Rechtsform ihres vertretungsbefugten Gesellschafters entsprechenden Vorschriften. Diese Gleichstellung der in der Literatur als "verdeckte Kapitalgesellschaften" benannten Personengesellschaften des Handelsrechts in Bezug auf Jahresabschlüsse, deren Prüfung, Offenlegung und Veröffentlichung hat ihre Ursache in der faktischen Haftungsbeschränkung auf das Vermögen der beteiligten juristischen Personen und dient damit offenkundig dem Schutz der Gläubiger.

49 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 49 An der durch Umwandlung aus einer Kapitalgesellschaft hervorgegangenen und am ins Firmenbuch eingetragenen GmbH & Co KG war zunächst (und bis zum Eintritt des Rechtsmittelwerbers im Jahr 2003) neben dem Rechtsmittelwerber als Kommanditisten eine Kapitalgesellschaft als vertretungsbefugte Komplementärin beteiligt. Die KG unterlag daher für das auf die Umwandlung folgende Geschäftsjahr 2001 den der Rechtsform ihrer Komplementärin entsprechenden Vorschriften (§ 221 Abs 4 und Abs 5 HGB). Dass die im Jahr 2003 eingetretene Veränderung im Stande der Gesellschafter die bereits in Bezug auf den Jahresabschluss 2001 entstandene Verpflichtung zur Aufstellung, Prüfung und Offenlegung des Jahresabschlusses (der die Gesellschafter noch nicht nachgekommen waren) rückwirkend wieder beseitigen könnte, ist dem Gesetz nicht zu entnehmen und kann auch dem Gesetzgeber nicht zugesonnen werden. Der Gesetzgeber lässt nämlich auch die Rechtsfolgen der Größenmerkmale im Fall von Änderungen der für ihre Bestimmung maßgeblichen Kriterien erst nachträglich (ab dem auf die Änderung folgenden Geschäftsjahr) eintreten (§ 221 Abs 4 HGB). Dass die vom Rechtsmittelwerber angestrebte rückwirkende Befreiung der KG von der Offenlegungspflicht auch für Geschäftsjahre, in denen sie wegen Fehlens der unbeschränkten Haftung einer natürlichen Person einer Kapitalgesellschaft gleichzuhalten war, die mit § 221 Abs 5 HGB verfolgten Zielsetzungen des Gesetzgebers in Bezug auf den Schutz von Gläubigern unterlaufen würde, hat das Rekursgericht zutreffend ausgeführt. Auch diese Erwägung spricht gegen eine rückwirkende Entlastung der Geschäftsführer von ihrer in Bezug auf den Jahresabschluss 2001 bestehenden Verpflichtung, der sie bisher nicht nachgekommen sind.

50 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 50 Der Eintritt einer natürlichen Person als persönlich haftender Gesellschafter mit Vertretungsbefugnis in eine Personengesellschaft des Handelsrechts, der davor keine natürliche Person als persönlich haftender Gesellschafter mit Vertretungsbefugnis angehörte, lässt die Verpflichtung nach § 221 Abs 5 HGB zur Aufstellung, Prüfung und Offenlegung eines Jahresabschlusses für davor vergangene Geschäftsjahre jedenfalls dann unberührt, wenn die in § 222 Abs 1 und § 277 Abs 1 HGB angeführten Fristen zum Zeitpunkt des Eintritts der natürlichen Person bereits abgelaufen waren. Im Übrigen hat der Senat auch im Zusammenhang mit der Frage, ob angesichts der die Rechnungslegung einer in Liquidation befindlichen GmbH regelnden Bestimmung des § 91 Abs 1 GmbHG die Rechnungslegungspflicht für die der Auflösung vorangegangene Zeit entfällt, bereits erkannt, dass die zwischenzeitige Auflösung der GmbH durch Konkurseröffnung die Verpflichtung, den Jahresabschluss für die vor Auflösung der Gesellschaft abgelaufenen Geschäftsjahre aufzustellen und offen zu legen, nicht beseitigt, wenn für diese noch kein Abschluss vorhanden ist (OGH , 6 Ob 152/02z = WRInfo 2003/053). Es blieb daher im damals zu beurteilenden Fall die Verpflichtung zur Aufstellung des Jahresabschlusses für vergangene Geschäftsjahre unberührt, obwohl neue Tatumstände hinzutraten, die eine Änderung der Aufstellung des Jahresabschlusses und dessen Offenlegung im Liquidationsstadium für die Zukunft bewirkten. Fundstelle:

51 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 51 Bilanzänderung durch nachträglichen Ansatz eines IFB nicht möglich ( ) § 4 Abs 2§ 4 Abs 2, § 10 Abs 3 EStG - Eine Änderung der Bilanz nach ihrer Einreichung wird dann zu Recht versagt, wenn dadurch lediglich zunächst nicht erkannte steuerliche Vorteile erlangt werden sollen.§ 10 Abs 3 EStG VwGH , 99/14/0031 Das für die Inanspruchnahme des Investitionsfreibetrages (IFB) für vermietete Gebäude zuvor aufgestellte Erfordernis, es müsse die gewerbliche Vermietung der ausschließliche Betriebsgegenstand des Vermieters sein, wurde für Anschaffungs- oder (Teil-)Herstellungskosten ab beseitigt. Wegen eines Beratungs-fehlers ihres damaligen Steuerberaters erkannte die beschwerdeführende GmbH diese nun bestehende Möglichkeit der Geltendmachung des IFB jedoch erst nach Einreichung der Jahresabschlüsse Sie beantragte den IFB für die Jahre daher durch Übermittlung berichtigter Steuererklärungen noch vor Ergehen von Veranlagungsbescheiden. Bezüglich der wirtschaftlichen Begründung wies sie darauf hin, dass einziger steuerpolitischer Zweck des IFB die Minderung der Ertragsteuern darstelle, um durch die daraus entstehende erhöhte Selbstfinanzierungskraft wirtschaftliche Investitionsanreize zu schaffen. Dass die Ertragsteuern einen wirtschaftlichen Kostenfaktor darstellten, sei nicht in Zweifel zu ziehen.

52 Rechtliche Rahmenbedingungen der Rechnungslegung I / o.Univ.-Prof. Dr. Dr. Arthur Weilinger 52 Die belangte Behörde bestätigte die Verweigerung des Finanzamtes der Zustimmung zur Bilanzänderung im Instanzenzug und begründete dies damit, dass sich durch die negativen Einkünfte der GmbH (auch ohne Ansatz des strittigen IFB) und den Umstand, dass deswegen weder Körperschaft- noch Gewerbesteuer vorzuschreiben gewesen sei, keine Einschränkungen der Liquidität und der Möglichkeiten der Investitionsplanung für die GmbH ergeben hätten. Der Antrag auf Bilanzänderung durch nachträglichen Ansatz des begehrten IFB sei wirtschaftlich nicht begründet. Eine nach § 4 Abs 2 EStG erforderliche Zustimmung zur Bilanzänderung ist vom Finanzamt vor allem dann zu erteilen, wenn stichhaltige, im Unternehmen, das den Gegenstand der Bilanzierung bildet, gelegene wirtschaftliche Gründe für die Bilanzänderung sprechen.§ 4 Abs 2 EStG Solche wirtschaftlichen Gründe zeigte die GmbH im vorliegenden Fall nicht auf. Es wurde von ihr vielmehr eingeräumt, dass im Rahmen der Bilanzierung für die Jahresabschlüsse 1993 bis 1995 insoweit ein Irrtum unterlaufen sei, als man der Auffassung gewesen sei, dass für Investitionen in Gebäuden, die zur entgeltlichen Überlassung an Dritte bestimmt seien, ein IFB nicht zustünde. Mit diesem Vorbringen wird deutlich aufgezeigt, dass das Ziel des Bilanzänderungsbegehrens darin lag, zunächst nicht erkannte steuerliche Vorteile zu erlangen. (Beschwerde abgewiesen) Fundstelle:

53 Herzlichen Dank für Ihre Aufmerksamkeit!


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