Aktuelle Bilanzierungs- und Prüfungsfragen aus der Facharbeit des IDW

Aktuelle Bilanzierungs- und Prüfungsfragen aus der Facharbeit des IDW
IDW ERS HFA 27 Einzelfragen zur Bilanzierung latenter Steuern nach den Vorschriften des HGB in der Fassung des Bilanzrechts-modernisierungsgesetzes (FN-IDW 2009, S. 337, und WPg Supplement 3/2009)

Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz Ausgewählte Bereiche
Gliederung Grundkonzeption der latenten Steuern nach BilMoG und konzeptionelle Änderungen gegenüber bisherigem Recht Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz Ausgewählte Bereiche Verlustvorträge Ausschüttungs-/Abführungssperre Anhangangaben Personengesellschaften Organschaften Konzernabschluss

Normadressaten von § 274 HGB n.F.
Rechtsform sonstige Kaufleute KapG klein: §§ 274, 274a Nr. 5 mittelgroß / groß Pflicht zur An-wendung von... Wahlrecht Nicht-Anwendung von § 274 freiwillige Anwendung von... § 274

Aktive latente Steuern Passive latente Steuern
Grundkonzeption (1) HGB a.F. HGB n.F. Anwendungshinweise SABI 3/1988 IDW ERS HFA 27 Ansatzkomponenten Timing-Konzept (GuV-orientiert) Temporary-Konzept (bilanzorientiert) Zielsetzung Abbildung des „richtigen“ Steueraufwands Gewährleistung eines „richtigen“ Reinvermögensausweises Berücksichtigungspflichtige Differenzen Timing Differences (Entstehung und automa-tische Umkehrung GuV-wirksam) Temporary Differences (er-folgswirksam und -neutral entstandene sowie quasi-permanente Differenzen, deren Realisierung unternehmerischer Disposition bedarf) Aktive latente Steuern Passive latente Steuern Vermögensgegenstände HB < StB HB > StB Verbindlichkeiten/ Rückstellungen

Beispiele: Ansatz latenter Steuern (1)
(1) Aktivum in Steuerbilanz < Handelsbilanz z.B. wegen steuerlicher Mehrabschreibung ohne umgekehrte Maßgeblichkeit (neu, früher i.d.R. nicht möglich) Bei Realisierung zum handelsrechtlichen Buchwert resultiert daraus ein steuerpflichtiger Ertrag von 20  latente Steuerbelastung  Ansatz passiver latenter Steuern

(2) Rückstellung in Steuerbilanz < Handelsbilanz z.B. wegen § 6a EStG vs. § 253 II HGB n.F. oder steuerlicher Nichtanerkennung bestimmter Rückstellungen Bei Erfüllung der Verpflichtung zum handelsrechtlichen Buchwert resultiert daraus ein steuerlich abzugsfähiger Aufwand von 40  latente Steuerentlastung  Ansatz aktiver latenter Steuern

(3) Aktivum Steuerbilanz > Handelsbilanz  analog zu (2)  z.B. in Umwandlungsfällen bei handelsrechtlich gewählter Buchwertverknüpfung und steuerlicher Aufstockung (§ 24 UmwG) (4) Passivum Steuerbilanz > Handelsbilanz  analog zu (1)  z.B. § 6b-Rücklage wegen BilMoG ohne umgekehrte Maßgeblichkeit  Umwandlungsfälle  durch BilMoG mehr Anwendungsfälle für latente Steuern

Temporäre Differenzen
Grundkonzeption (2) Differenzen müssen in den Folgejahren durch Nutzung oder Abgang der betreffenden Vermö-gensgegenstände oder Schulden voraussichtlich ganz oder teilweise abgebaut werden Temporäre Differenzen Differenzen zwischen Buchwert und Steuerwert eines Vermögensgegenstands oder einer Schuld, die sich in zukünftigen Geschäftsjahren abbauen und damit zu steuerlichen Be- oder Entlastungen führen

Quasi-permanente Differenzen
Grundkonzeption (3) Quasi-permanente Differenzen Differenzen, deren Realisierung von unterneh-merischer Disposition abhängig ist (z.B. Bewer-tungsunterschiede bei Grund und Boden) Permanente Differenzen Differenzen, die sich in kommenden Geschäfts-jahren nicht abbauen (z.B. steuerlich nicht ab-zugsfähige Betriebsausgaben und steuerfreie Erträge)

Abbau der Differenzen muss zu einer Steuerbe- oder -entlastung führen
Grundkonzeption (4) Abbau der Differenzen muss zu einer Steuerbe- oder -entlastung führen Aktivüberhang latenter Steuern (abzugsfähige Diffe-renzen plus Verlustvortrag übersteigen zu versteu-ernde Differenzen) ist nur anzusetzen, soweit mit einer künftigen Nutzung der Steuervorteile zu rech-nen ist Beurteilung anhand von Wahrscheinlichkeitsüber-legungen bzw. Ertragsaussichten des Unterneh-mens

Grundkonzeption (5) Passivüberhang latenter Steuern (zu versteuernde Differenzen übersteigen abzugsfähige temporäre Differenzen plus Verlustvortrag) ist grundsätzlich stets anzusetzen, es sei denn Besonderheiten des Einzelfalls widerlegen die Vermutung einer künftigen Steuerbelastung

Bildung der latenten Steuern grundsätzlich erfolgs-wirksam
Grundkonzeption (6) Berücksichtigung von Ergänzungsbilanzen bei PersG außerbilanziellen Hinzurechnungen (z.B. Investitions-abzugsbetrag § 7g EStG) Keine Einbeziehung von Sonderbilanzen, da Gesell-schaftersphäre betroffen Bildung der latenten Steuern grundsätzlich erfolgs-wirksam Keine Ausnahme beim erstmaligen Ansatz von Ver-mögensgegenständen und Schulden (anders nach IAS und .24: initial recognition exemption)

Aktive LS sind jährlich auf Werthaltigkeit zu über-prüfen
Bewertung HGB a.F. HGB n.F. Bewertung Steuersatz bei Entstehen der Differenz (Abgrenzungsmethode) (erwartete) unt.-individuelle Steuersätze bei Realisierung (Verbindlichkeits-methode) Keine Abzinsung Keine Abzinsung (Sonderposten eigener Art) Einbeziehung nur der für das Unternehmen rele-vanten Steuern (z.B. bei Personengesellschaften nur GewSt) Aktive LS sind jährlich auf Werthaltigkeit zu über-prüfen

Darstellung im Jahres-abschluss (1)
HGB a.F. HGB n.F. Saldierung Gesamtdifferenzenbetrachtung Nettoausweis Wahlrecht: Netto- oder Bruttoausweis (Ausweiswahlrecht) Ansatz Passive LS: Pflicht Aktive LS: Aktive LS < Passive LS: Pflicht Aktive LS > Passive LS: Pflicht bis zur Höhe der passiven LS; Wahlrecht für Aktivüberhang Nur Aktive LS: Wahlrecht Aktivierung von LS unterliegt dem Stetigkeitsgebot (§ 246 III) Keine sachverhaltsbezogene oder teilweise Aktivierung Aktivierungswahlrecht unabhängig vom Ausweis-wahlrecht

Darstellung im Jahres-abschluss (2)
HGB a.F. HGB n.F. Ausweis Bilanz: aktive LS als eigener Posten passive LS mit gesondertem Ausweis unter den Rück- stellungen GuV: keine Regelung Bilanz: aktive und passive LS als eigener Posten GuV: gesonderter Ausweis innerhalb „Steuern vom Einkommen und Ertrag“ Auswirkungen auf Ausschüttungen Ausschüttungssperre, soweit die aktiven LS die passiven LS übersteigen (§ 274 II 3 bzw. § 268 VIII 2) Angabe der aktiven latenten Steuern, aufgrund derer eine Ausschüttungssperre besteht im Anhang (§ 285 Nr. 28)

Darstellung im Jahres- abschluss (3)
Fall 1 aktive Latenzen passive Latenzen steuerliche Verlustvorträge Gesamtdifferenz x angenommener Steuersatz % Alternative 1 passive latente Steuern Alternative 2 aktive latente Steuern passive latente Steuern

Darstellung im Jahres- abschluss (4)
Fall 2 aktive Latenzen 120 passive Latenzen 100 steuerliche Verlustvorträge Gesamtdifferenz x angenommener Steuersatz % Alternative 3 aktive latente Steuern 60 passive latente Steuern 50 Alternative 4 aktive latente Steuern 50 Alternative 1 weder passive noch aktive latente Steuern Alternative 2 aktive latente Steuern 10

Besonderheiten bei kleinen KapG und NichtkapG
Kein Ansatz aktiver latenter Steuern Passivierungspflicht im Einzelfall nach § 249 I 1 HGB zu prüfen; dann gilt aktive Latenzen und steuerliche Verlustvorträge fließen in Rückstellungsbewertung ein keine Berücksichtigung quasi-permanenter Diffe-renzen (lt. Begründung zum RegE kein Schuld-charakter) Steuersatz bei voraussichtlicher Realisierung (§ 253 I 2 HGB: Erfüllungsbetrag) Abzinsung nach § 253 II HGB kann unterbleiben

Gliederung Grundkonzeption der latenten Steuern nach BilMoG und konzeptionelle Änderungen gegen-über bisherigem Recht Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz Ausgewählte Bereiche Verlustvorträge Ausschüttungs-/Abführungssperre Anhangangaben Personengesellschaften Organschaften Konzernabschluss

Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz (1)
zwingend fakultativ Zunahme wegen Wegfall der umgekehrten Maßgeblichkeit (§ 5 I 2 EStG a.F.) Abweichung nur bei entsprechender Bilanzierung i.d.R. Ansatz latenter Steuern ggf. Ansatz latenter Steuern

Zwingende Abweichungen (Beispiele) Drohverlustrückstellungen Folgebewertung eines derivativen Geschäfts- oder Firmenwerts Bewertung von Deckungsvermögen (wenn beizulegender Zeitwert > AK) Sonderposten mit Rücklageanteil Diskontierung von Rückstellungen

Fakultative Abweichungen (Beispiele) selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegen-stände/Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens Disagio handelsrechtliche Abschreibung von Finanzanlage-vermögen bei voraussichtlich nicht dauernder Wert-minderung handelsrechtliche FiFo-Bewertung des Vorratsver-mögens

Verlustvortrag (1) Annahme: KSt-Verlustvortrag = GewSt-Verlustvortrag = laufender Gewinn in Zukunft: 800 p.a. (Fünf-Jahres-Planung liegt vor) l. Schritt: Verrechnung gleichartiger Differenzen Nicht verrechneter Verlustvortrag: 5.100 II. Schritt Nutzung Verlustvortrag: 800 x 5 Jahre = 4.000  Möglichkeit der Aktivierung latenter Steuern in Höhe von (KSt- + GewSt-Satz) x 4.000

Einbeziehungspflicht (§ 274 I 4 HGB)
Verlustvortrag (2) Regelungen Einbeziehungspflicht (§ 274 I 4 HGB) Begrenzung: Bei der Berechnung aktiver LS, soweit Verrechnung innerhalb der nächsten fünf Jahre erwartet Keine zeitliche Begrenzung bis zur Höhe der passiven latenten Steuern (IDW ERS HFA 27, Tz. 14) Analoge Anwendung auf Zinsvorträge (Begründung RegE) Mindestbesteuerung: Abziehbarkeit nicht ausgeglichener negativer Einkünfte bis zu einem Gesamtbetrag der Einkünfte von EUR 1,0 Mio. unbeschränkt, darüber hinaus nur bis zu 60 % des EUR 1,0 Mio. übersteigenden Gesamtbetrags der Einkünfte (einkommen- bzw. körperschaftsteuerlicher Verlustvortrag)

Unterschiedliche Verlustvorträge: KSt/GewSt/Zinsschranke/§ 15a EStG
Verlustvortrag (3) Fragestellungen Planungshorizont: Keine Planung! Prüfungshemmnis wegen Gesetzesverstoß? Unterschiedliche Verlustvorträge: KSt/GewSt/Zinsschranke/§ 15a EStG Mindestbesteuerung nach § 10d II EStG über EUR 1,0 Mio. Im Falle eines bevorstehenden Gesellschafter-wechsels evtl. Verlust bei der steuerlichen Ver-rechenbarkeit berücksichtigen (§ 8c KStG, § 10a S. 10 GewStG) Mindestbesteuerung: Abziehbarkeit nicht ausgeglichener negativer Einkünfte bis zu einem Gesamtbetrag der Einkünfte von EUR 1,0 Mio. unbeschränkt, darüber hinaus nur bis zu 60 % des EUR 1,0 Mio. übersteigenden Gesamtbetrags der Einkünfte (einkommen- bzw. körperschaftsteuerlicher Verlustvortrag)

Relevanz des Zeitpunkts der Verrechenbarkeit
Verlustvortrag (4) Relevanz des Zeitpunkts der Verrechenbarkeit aus Differenzen zwischen handelsrechtlichen und steuerlichen Wertansätzen, deren Abbau zum Ent-stehen steuerpflichtiger Erträge führt, kann keine steuerliche Belastung resultieren, soweit steuerliche Verlustvorträge bestehen Verlustvortrag sichert vor entstehenden steuerlichen Belastungen aus dem Abbau der Wertdifferenz ohne zeitliche Beschränkung

Wortlaut von § 274 I 4 HGB steht dem nicht ent-gegen:
Verlustvortrag (5) (teilweise) Nichtberücksichtigung bzw. steuerlicher Verlustvorträge „> 5 Jahre“ würde zum Ansatz künftiger Steuerbelastung führen, die in dieser Höhe tatsächlich gar nicht zu erwarten ist Wortlaut von § 274 I 4 HGB steht dem nicht ent-gegen: begrenzt die Berücksichtigung des steuerlichen Verlustvortrags auf die „Berechnung aktiver latenter Steuern“, die indes nicht Gegenstand dieses Berechnungsschritts ist

Ausschüttungs-/Abführungssperre (1)
Ausschüttungssperre gemäß § 268 VIII HGB Bezieht sich auf Bilanzwerte Bei Ermittlung gemäß § 268 VIII 2 HGB sind Be-träge, die bereits nach Satz 1 und 3 berücksich-tigt wurden, zu korrigieren Abführungssperre gemäß § 301 S. 1 AktG

Anhangangabe nach § 285 Nr. 28 HGB aufge-gliedert in Beträge aus Aktivierung selbst geschaffener immaterieller Vermögensgegenstände des AV Aktivierung latenter Steuern Aktivierung von Vermögensgegenständen zum beizulegenden Zeitwert (Deckungsvermögen)

sonstige passive latente Steuern aktive latente Steuern passive latente Steuern Überhang des beizulegenden Zeitwerts von Deckungsvermögen über die AHK selbst geschaffene immaterielle Vermögens-gegenstände des Anlage-vermögens Passiva Aktiva ausschüttungsgesperrter Betrag

1. Buchwert der selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenstände (§ 248 II HGB) 1.000 EUR 2. Zeitwert der nach § 246 II 2 HGB zu verrechnenden Vermögensgegenstände 1.200 EUR abzüglich Anschaffungskosten derselben Vermögensgegenstände EUR (gesperrt, sofern Wert positiv) 200 EUR 3. abzüglich passive latente Steuern auf 1. und 2. (31,5 % von 1.200) -378 EUR 4. Aktive latente Steuern nach § 274 HGB abzüglich passive latente Steuern nach § 274 HGB (inkl. latenter Steuern aus 3.) EUR zuzüglich passiver latenter Steuern, die bereits nach 3. berücksichtigt wurden 378 EUR 323 EUR Ausschüttungsgesperrter Betrag (Fortsetzung nächste Folie) 1.145 EUR

(Fortsetzung von vorheriger Folie) Ausschüttungsgesperrter Betrag 1.145 TEUR 5. Frei verfügbare Rücklagen 2.000 TEUR 6. zuzüglich Gewinnvortrag/ abzüglich Verlustvortrag 200 TEUR 7. abzüglich ausschüttungsgesperrter Betrag TEUR Ausschüttungsfähiger Betrag nach § 268 VIII HGB 1.055 TEUR

Angabe auch dann, wenn kein Ausweis erfolgt
Anhangangaben (1) HGB a.F. HGB n.F. Gegenstand der Angabepflicht Erläuterung eines aktivischen Abgrenzungspostens (§ 274 II 2) Differenzen und/oder steuerliche Verlustvorträge, auf denen die LS beruhen Angewandte Steuersätze (§ 285 Nr. 29) Angabe auch dann, wenn kein Ausweis erfolgt Befreiung für kleine und mittelgroße KapG/KapCo Nach IDW ERS HFA 27, Tz. 36, reichen qualitative Angaben aus Streitig, ob Überleitungsrechnung vom erwarteten Steueraufwand zum ausgewiesenen Steueraufwand erforderlich ist [nach Gesetzeswortlaut (-), lt. Begrün-dung RegE BilMoG (+); IDW ERS HFA 27, Tz. 35 (-)]

Minimalanforderungen?
Anhangangaben (2) Minimalanforderungen? Steuerliche Verlustvorträge TEUR Abziehbare temporäre Differenzen TEUR 1.590 TEUR Zu versteuernde temporäre Differenzen TEUR Nicht angesetzter Betrag 270 TEUR Angewendeter Steuersatz: 31,5 % Bei Nicht-Aktivierung: Problem der Zuordnung der angesetzten Beträge, wenn nicht wie oben die gesamten Differenzen/Verlustvorträge angegeben werden.

Anhangangaben (3) Deskriptive Darstellung?
Zum Abschlussstichtag verfügt die Gesellschaft über einen nicht genutzten körperschaftsteuerlichen Verlustvortrag von TEUR und über einen nicht genutzten gewerbesteuerlichen Verlustvortrag von TEUR zur Verrechnung mit künftigen Gewinnen. Auf Basis einer Fünf-Jahres-Planung wird mit einer Nutzung der steuerlichen Verlustvorträge in Höhe von jeweils TEUR gerechnet. Bezüglich der nutzungsfähigen Verluste wurde ein latenter Steueranspruch von TEUR erfasst. Hinsichtlich der verblei-benden Verlustvorträge wurde kein latenter Steueranspruch berücksichtigt. Die latenten Steuern wurden auf Basis des durchschnittlichen Gewerbe-steuersatzes in Höhe von 12 % sowie des Körperschaftsteuersatzes inklusive Solidaritätszuschlag in Höhe von 15,825 % ermittelt.

Personengesellschaften (1)
Handelsbilanz Gesamtbilanz der Mitunternehmerschaft Steuerbilanz Ergänzungsbilanz Sonderbilanz (+) (-) (+): = Ansatz latenter Steuern (-): = kein Ansatz latenter Steuern

Sonderbilanzen (1) Keine Berücksichtigung bei Ermittlung der latenten Steuern (vgl. IDW ERS HFA 27, Tz. 14) Begründung § 274 HGB: Bestehen Differenzen zwischen den handelsrechtlichen Wertansätzen von Vermögensgegenständen, Schulden und Rechnungsabgrenzungsposten und ihren steuerlichen Wertansätzen Differenzen, […]

Sonderbilanzen (1) Begründung (Fortsetzung)  ABER Sonderbetriebsvermögen wird nicht in der Handelsbilanz bilanziert, da Zurechnung zum Eigentum des Gesellschafters und weder Zugang, Abgang noch Verbrauch Geschäftsvorfälle der HB sind. keine Verfügungsmacht des Unternehmens über Vermögensgegenstand

Sonderbilanzen (2) Beispiel MU GmbH ist zu 100 % an der TU KG als Kommanditist beteiligt und ver-mietet der TU KG ein Gebäude. Das Gebäude wird in der Handelsbilanz mit EUR ,00 und in der Steuerbilanz mit EUR ,00 bilanziert. Ermittlung latenter Steuern Das Gebäude stellt Sonderbetriebsvermögen bei der TU KG dar. TU KG: Bei der Ermittlung der latenten Steuern bleibt das Gebäude unbe-rücksichtigt. MU GmbH: In Höhe der Unterschiede zwischen Handels- und Steuer-bilanz: EUR ,00 sind passive latente Steuern zu bilden. Achtung: nur Steuerlatenzen für Steuern des Bilanzierenden: hier nur KSt Bewertung: EUR ,00 x 15,875 % (KSt inkl. Soli) = EUR 3.968,75

Ergänzungsbilanzen Berücksichtigung bei Ermittlung der latenten Steuern (vgl. IDW ERS HFA 27, Tz. 10), da es sich um steuerliche Korrekturen zu den Handelsbilanzwerten handelt. Anlässe: entgeltlicher Erwerb eines Gesellschaftsanteils über oder unter dem Buchwert Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder eines Mitunternehmer-anteils in eine Personengesellschaft (§ 24 UmwStG) Inanspruchnahme einer personenbezogenen Steuervergünstigung (z.B. § 6b EStG), deren Voraussetzungen nicht von allen Gesell- schaftern erfüllt werden Übertragung von einzelnen Wirtschaftsgütern zwischen Gesellschaf-ter und Personengesellschaft unentgeltlich oder gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten (§ 6 Abs. 5 Satz 3 und 4 EStG)

Beispiel E und F sind je zur Hälfte an der EF OHG beteiligt. X erwirbt den Geschäftsanteil des F für EUR ,00. Das Kapitalkonto des F in der Steuerbilanz beträgt EUR ,00. Im Gebäude und in den Vorräten sind anteilige stille Reserven in Höhe von EUR ,00 und EUR ,00 enthalten.  Ergänzungsbilanz X: Gebäude ,00 Mehrkapital ,00 Vorräte ,00 GoF ,00 EUR

Ermittlung der latenten Steuern (Gewerbesteuersatz 15 %) Ansatzdifferenzen zwischen Handels- und Steuerbilanz: Gebäude EUR ,00 x 15 % = EUR 3.150,00 Vorräte EUR ,00 x 15 % = EUR 2.100,00 GoF EUR ,00 x 15 % = EUR 2.250,00 aktive latente Steuern EUR 7.500,00 Anmerkung: Anhand bestimmter Steuerlatenzen in PersG lassen sich nach einem Gesellschafterwechsel die Kaufpreise ermitteln. Frage: Ergebniswirksame oder ergebnisneutrale Erfassung?

Organschaft (1) EAV = (1) rechtliche Betrachtungsweise OT
Organträger Organträger EAV Organgesellschaft HB StB = rechtliche Betrachtungsweise: Auch solche latenten Steuern, die auf temporären Differenzen bei einer Organgesellschaft beruhen, werden dem Organträger als Steuersubjekt und Steuerschuldner zugerechnet und damit bei diesem bilanziert. wirtschaftliche Betrachtungsweise: Latente Steuern werden jeweils bei der Wirtschaftseinheit bilanziert, bei der die ursächliche temporäre Differenz besteht, d.h. für Differenzen bei einer Organgesellschaft erfolgt auch der Ansatz der korrespondierenden latenten Steuern bei der Organgesellschaft. „akademische“ Betrachtungsweise: Nach einer allein am Wortlaut des § 274 HGB ausgerichteten Auslegung des Gesetzes dürften weder bei der Organgesellschaft noch beim Organträger latente Steuern bilanziert werden, da bei keinem beide Ansatzvoraussetzungen erfüllt sind (temporäre Differenzen zwischen den handelsrechtlichen und steuerlichen Wertansätzen von Vermögensgegenständen, Schulden und Rechnungsabgrenzungsposten [gemeint ist: der Gesellschaft; d. Verf.] und Entstehung einer Steuerbe- oder -entlastung [gemeint ist: bei derselben Gesellschaft; d. Verf.]). (1) rechtliche Betrachtungsweise OT (2) wirtschaftliche Betrachtungsweise OG (3) „akademische“ Betrachtungsweise weder OT noch OG

Organschaft (2) Grundsatz: Bildung latenter Steuern beim OT
Ausnahme: soweit Steuerbe- bzw. Steuerentlastung auf die Zeit nach Beendigung des EAV entfallen  OG Ausschüttungs-/ Abführungssperre: positiver Saldo der latenten Steuern Vororgan. Verlustvorträge OG: keine Berücksichtigung, bleiben eingefroren Hinweis: bei Aufstellung der Bilanz des OT muss die Steuerbilanz der OG vorliegen Problem: bei „nicht korrekter“ Ausführung des EAV => steuerliche Nichtanerkennung der Organschaft

Bilanzierung der latenten Steuern weiterhin beim OT
Organschaft (3) Steuerumlagevertrag Bilanzierung der latenten Steuern weiterhin beim OT neben der Bilanzierung der laufenden Steuerumlagen erscheint auch die Bilanzierung einer latenten Steuerumlage vertretbar (zu diskutieren; vgl. auch E-DRS 24.32)

Organschaft (4) Beispiel 1 Die A-GmbH ist Organträger (OT) und die T-GmbH ist Organgesellschaft (OG) des Organkreises der A-GmbH. Die T-GmbH erwirtschaftet ein handelsrechtliches Ergebnis vor Steuern von Das steuerliche Ergebnis beträgt 80, da die Abschreibungen handelsrechtlich geringer sind, was sich im Folgejahr umkehrt. Der Steuersatz beträgt 30 %.

Organschaft (5) Organgesellschaft Jahr 01 Jahr 02 Summe
Ergebnis vor Steuern 100 80 180 Steuerumlage -24 -30 -54 Latente Steuerumlage -6 6 Ergebnis nach Steuern 70 56 126 Ergebnisabführung -70 -56 -126 Jahresüberschuss Aktive latente Steuerumlage Passive latente Steuerumlage Dem OT zuzurechnendes Eink.

Organschaft (6) Organträger Jahr 01 Jahr 02 Summe
Ergebnis OT vor Steuern Erträge aus Beteiligungen 70 56 126 Erträge aus Steuerumlagen 24 30 54 Ergebnis vor Steuern 94 86 180 Tatsächliche Steuern -24 -30 -54 Latente Steuern -6 6 Latente Steuerumlage Ergebnis nach Steuern Aktive latente Umlage Passive latente Steuern Steuerlicher Ausgleichsposten -14

Organschaft (7) Beispiel 2 Sachverhalt wie Beispiel 1, jedoch ist das handelsrechtliche Ergebnis in diesem Beispiel um 20 geringer aufgrund höherer Abschreibungen. Es resultiert somit eine aktive latente Steuer aus temporären Differenzen der OG. Die latente Steuer wird beim OT gebucht und es erfolgt die Erfassung einer latenten Steuerumlage analog § 274 HGB n.F. Hinweis: Abführungssperre zu beachten

Ergebnis vor Steuern 80 100 180 Steuerumlage -30 -24 -54 Latente Steuerumlage 6 -6 Ergebnis nach Steuern 56 70 126 Ergebnisabführung -50 -76 -126 Bilanzergebnis Ausschüttungssperre Aktive latente Steuerumlage Dem OT zuzurechnendes Eink.

Ergebnis OT vor Steuern Erträge aus Beteiligungen 50 76 126 Erträge aus Steuerumlagen 30 24 54 Ergebnis vor Steuern 80 100 180 Tatsächliche Steuern -30 -24 -54 Latente Steuern 6 -6 Latente Steuerumlage Ergebnis nach Steuern Ausschüttungssperre Aktive latente Steuern Passive latente Steuerumlage Steuerlicher Ausgleichsposten 20

Organschaft (10) Beispiel 3 Die Gesellschaft aktiviert selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens in Höhe von 50. Weitere Unterschiede zwischen Handels- und Steuerbilanz bestehen nicht. Im Folgejahr werden diese Vermögensgegenstände veräußert. Abschreibungen bleiben unberücksichtigt.

Organschaft (11) Hinweis Für das Beispiel wird unterstellt, dass die passive latente Steuer auf die temporären Differenzen in den selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenständen die Ausschüttungssperre reduziert (analog § 268 VIII HGB).

Ergebnis vor Steuern 150 100 250 Steuerumlage -30 -45 -75 Latente Steuerumlage -15 15 Ergebnis nach Steuern 105 70 175 Ergebnisabführung -70 -105 -175 Bilanzergebnis 35 Ausschüttungssperre Passive latente Steuerumlage Dem OT zuzurechnendes Eink.

Ergebnis OT vor Steuern Erträge aus Beteiligungen 70 105 175 Erträge aus Steuerumlagen 30 45 75 Ergebnis vor Steuern 100 150 250 Tatsächliche Steuern -30 -45 -75 Latente Steuern -15 15 Latente Steuerumlage Ergebnis nach Steuern Ausschüttungssperre Aktive latente Steuerumlage Passive latente Steuern Steuerlicher Ausgleichsposten

Konzernabschluss (1) Grundkonzept – Latente Steuern aus Konsolidierungs-maßnahmen (1) HGB a.F. HGB n.F. Regelung §§ 306 i.V.m. 274 Konzept Timing-Konzept Temporary-Konzept Ansatz Ansatzpflicht für aktive und passive latente Steuern Ausweis Grds. saldierter Ausweis Zusammenfassung mit LS nach § 274 Abgrenzungsposten oder Rückstellung Brutto-Ausweis zulässig als „Sonderposten eigener Art“ Bewertung Unternehmensindividuelle Steuersätze bei Realisierung kein „Konzernsteuersatz“ auch bei Erstkonsolidierung gem. § 274 II

Konzernabschluss (2) Grundkonzept – Latente Steuern aus Konsolidierungs-maßnahmen (2) HGB a.F. HGB n.F. Ausnahmen Unterschiedsbetrag gem. § 301 III Outside basis differences Übergangseffekte bisher nicht erfasste Differenzen aufgedeckte stille Reserven aus Erstkonsolidierung

Konzernabschluss (3) Beispiel – Outside basis differences
Jahr 01 HB StB Gesellschaft A Beteiligung an B 100 EK Gesellschaft B Vermögensgegenstände 300 Schulden 200 Im Jahr 02 erwirtschaftet die Kapitalgesellschaft B einen Gewinn von 20: Jahr 01 HB StB Gesellschaft A Beteiligung an B 100 EK Gesellschaft B Vermögensgegenstände 320 EK-Vortrag Gewinn 02 20 120 Schulden 200

Konzernabschluss (4) Outside basis differences § 306 S. 4 HGB n.F.
Steuerlast in GewRL! Bei Ausschüttungen von TU an MU entsteht im Konzern eine Steuerlast aus dem „Nichts“

Konzernabschluss (5) Steuersatzproblematik (1)
Steuerlast aus D 1 ≙ D 2 D1 = Passive Steuerlatenz x 0,05 x (KSt- + GewSt-Satz) D 2 = Aktive Steuerlatenz x (KSt- + GewSt-Satz) D3 = Passive Steuerlatenz x (KSt- + GewSt-Satz)

Wahlrecht für aktive Latenzen HB Il? Wahlrecht kann neu ausgeübt werden!

Konzernsteuerquote für Konsolidierungsvorgänge Individueller Steuersatz des betroffenen Unternehmens Zwischengewinne: Empfänger Wertberichtigungen: Gläubiger Konzerneinheitlicher Steuersatz grundsätzlich nicht mehr zulässig Ausnahmsweise: Bewertung nach Begründung des RegE auch mit konzerneinheitlichem Steuersatz möglich, wenn unwesentlich

Konzernabschluss (8) Übergangsregelungen – Erfolgsneutrale Anpassung historischer Kaufpreisallokationen Erwerb/Erstkonsolidierung : AK 5.000, EK 1.000, stille Reserven in immateriellen VG 3.000, Steuersatz 30 % AfA Gebäude 10 Jahre, AfA immaterielle VG 3 Jahre, AfA GuF 4 Jahre

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