Vertiefung Unternehmenssteuerrecht Mag. Richard Wachter

Programm am 06.11.2013: Gruppenbesteuerung nach§9 KStG Individualbesteuerung vs Gruppenbesteuerung Gruppenträger und Gruppenmitglied Finanzielle Verbindung Ergebnisermittlung und Ergebniszurechnung Firmenwertabschreibung Gruppenantrag und Mindestdauer

Einzelbesteuerung vs Gruppenbesteuerung Prinzip der Individualbesteuerung Zurechnungssubjekt des Einkommens in der KöSt ist prinzipiell die das Einkommen erzielende Körperschaft (=selbständiges Steuersubjekt) Juristische Personen des Privatrechts zB in- und ausländische Kapitalgesellschaften Gruppenbesteuerung iSd§9 KStG Durchbrechung der Einzelbesteuerung bei Körperschaften Ausgleich von Gewinnen und Verlusten von finanziell verbundenen Unternehmen (=Unternehmensgruppen) Gewinne und Verluste von Mutter-und Tochtergesellschaften können saldiert werden. Vorteil: Verringerung der Steuerbelastung

Beispiel Kapitalgesellschaft A ist zu 100% an Kapitalgesellschaft B beteiligt. A erzielt einen Gewinn und B einen Verlust iHv 1 Mio Euro. Durch die Bildung einer Unternehmensgruppe können die steuerlichen Ergebnisse von A und B saldiert werden. Ohne Gruppe hätte A ihren Gewinn mit 25% KöSt zu versteuern. B könnte den Verlust vortragen und in Folgejahren mit künftigen Gewinnen verrechnen.

Gruppenträger –§9 Abs 3 Drei Arten von Gruppenträgern: unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit Kreditinstitute beschränkt steuerpflichtige EU-Kapitalgesellschaften Kapitalgesellschaften mit Sitz und Geschäftsleitung im EWR Voraussetzung: im FB eingetragene Zweigniederlassung und Zurechnung der Beteiligungen an den Gruppenmitgliedern zur Zweigniederlassung Zweigniederlassung: Betriebsstätte  gewerbliche Einkünfte, selbständiges BV und eigene Buchhaltung Beteiligungsgemeinschaften sind Personengesellschaften Beteiligungssyndikate (=rechtsgeschäftliche Bindung künftigen Abstimmungsverhaltens) Instrumente gemeinsamer Kontrolle iSd Fusionskontroll-VO, die qualifizierte Beteiligungen für zwei oder mehr Körperschaften im obigen Sinn halten. Hintergrund: Herstellung einer ausreichend finanziellen Verbindung durch mehrere Körperschaften

Gruppenmitglieder –§9 Abs 2 Je nach Positionierung innerhalb der Gruppe sind Gruppenmitglieder nur Beteiligungskörperschaft (=untergeordnetes Gruppenmitglied) oder auch beteiligte Körperschaft (=übergeordnetes Gruppenmitgliede) Gruppenmitglieder können sein: unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften oder Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften ausländische beschränkt steuerpflichtige Körperschaften, die inländischen im obigen Sinn vergleichbar sind Ausländische Gruppenmitglieder dürfen ausschließlich Beteiligungskörperschaft sein! Dh, eine gruppenwirksame Auslandsbeteiligung ist nur möglich, wenn der GT oder ein unbeschränkt steuerpflichtiges GM eine qualifizierte Beteiligung an der ausländischen Gesellschaft hält. Folge: Grundsätzlich kann nur eine Körperschaft der „ersten Auslandsebene“ in die Gruppe einbezogen werden.

Finanzielle Verbindung –§9 Abs 4 und 5 finanzielle Verbindung als materielle Voraussetzung mehr als 50% an Nenn- und Stammkapital und Stimmrechten Herstellung einer finanziellen Verbindung auf mehrere Arten: Direktbeteiligung Indirekte Beteiligung (über Pers.ges. oder andere GM) Kombination von direkten und indirekten Beteiligungen Beteiligungsgemeinschaften Einhaltung einer dreifachen Mindestquote erforderlich: Beteiligungsgemeinschaft muss mehr als 50% an Nennkapital und Stimmrechten halten Min. ein Beteiligter muss min. 40% (=Hauptbeteiligter) und jeder weitere Beteiligte muss min. 15% (=Mitbeteiligte) halten. Beteiligungsgemeinschaft kann max. 5 Mitglieder umfassen (=100%) aliquote Zurechnung der GM-Ergebnisse nach Maßgabe der Beteiligungsverhältnisse finanzielle Verbindung muss während des gesamten WJ des GM vorliegen §9 Abs 5 KStG: unterjähriger Anteilserwerb idR erst im Folgejahr gruppenwirksam  Ausnahme: UmgrStG

Ergebnisermittlung und Ergebniszurechnung I –§9 Abs 6 Gruppenmitglieder bleiben subjektiv KöSt-pflichtig Grundsatz der getrennten Gewinnermittlung für jedes Gruppenmitglied dh individuell gesonderte Ermittlung des steuerlichen Ergebnisses (Einkommen) Feststellung mit Bescheid nach§24a Abs 1 KStG Erfolgskonsolidierung beim Gruppenträger jeweilige Ergebnis wird zunächst dem übergeordneten GM zugerechnet GM verrechnet das zugerechnete Ergebnis mit dem eigenen Einkommen und rechnet das saldierte Ergebnis dem nächsthöheren GM zu Ergebniszurechnung folgt der finanziellen Verbindung Vorgang setzt sich bis zum GT fort (kann lange dauern!!!) Veranlagung des Gruppeneinkommen beim GT nach§24a Abs 3 KStG Zweistufiges Verfahren nach§24a KStG Feststellungsbescheide für die jeweiligen GM und GT KöSt-Veranlagungsbescheid für GT

Ergebnisermittlung und Ergebniszurechnung II –§9 Abs 6 Beteiligungsgemeinschaft als Gruppenträger Quotenzurechnung an die am GT beteiligten Körperschaften dh anteilige Zurechnung des konsolidierten Ergebnisses an die Beteiligten einer Beteiligungsgemeinschaft nach Maßgabe der Beteiligungsverhältnisse Bei „inländischen“ Gruppenmitgliedern gilt: 100%ige Zurechnung der steuerlichen Ergebnisse beim GT grundsätzlich unabhängig vom Beteiligungsausmaß Mutter hält zB 80% der Tochter, bekommt jedoch 100% Gewinn/Verlust der Tochter zugerechnet Ausnahme: GT ist eine Beteiligungsgemeinschaft Ausnahmen von der Vollkonsolidierung Vorgruppenverluste (§9 Abs 6 Z 4 KStG) Verluste aus der Zeit VOR Gruppengründung  Verwertung auf Stufe der gesonderten Gewinnermittlung Außergruppenverluste Verluste, die aufgrund von Umgründungen auf ein GM übergehen  Verwertung wie bei Vorgruppenverlusten

Ergebnisermittlung und Ergebniszurechnung III –§9 Abs 6 Bei „ausländischen“ Gruppenmitgliedern gilt: Grundsatz der Quotenkonsolidierung begrenzt auf Verluste nur Verluste des ausländischen GM dem übergeordneten GM anteilig zurechnen keine Zurechnung von Gewinnen  Besteuerungsrecht für AUT fehlt! zweifache Berechnung des anteiligen Verlustes Verlustermittlung nach ausländischem Recht Verlustermittlung nach inländischem Recht (=Umrechnung) Deckelung der Verlustberücksichtigung Höchstens der nach ausländischem Steuerrecht ermittelte Verlust kann zugerechnet werden. Nachversteuerungsvorbehalt Verlustverwertung im Ausland „später“ möglich  Nachversteuerung in AUT Praxis: der ausländische Verlust befindet sich zunächst idR im ausländischen Verlustvortrag und wird in Folgeperioden ausgeglichen Verhinderung von doppelten Verlustverwertungen EuGH: Berücksichtigung finaler ausländischer Verluste Keine Sofortberücksichtigung (=AUT) Nur Berücksichtigung von ausländischen Verlusten, die im Ausland endgültig nicht mehr verwertet werden können.

Zusammenfassung der Ergebniszurechnung Schritt: Grundsatz der gesonderten Gewinnermittlung  individuelle Ergebnisermittlung für jedes einzelne Gruppenmitglied Schritt: Konsolidierung von Gewinnen und Verlusten beim Gruppenträger  Ergebniszurechnung folgt der finanziellen Verbindung Schritt: Besteuerung beim Gruppenträger bzw aliquote Zurechnung des steuerlichen Ergebnisses an die Beteiligten einer Beteiligungsgemeinschaft  nach Maßgabe der Beteiligungsverhältnisse

Steuerausgleich –§9 Abs 8 Nur steuerliche Zurechnung durch Gruppenbesteuerung außerbilanzielle Zurechnung der GM-Ergebnisse unternehmensrechtlichen Ergebnisse bleiben grundsätzlich unberührt Steuerausgleich als Voraussetzung GT trägt die KöSt-Schuld für die Gewinne der GM (=Nachteil für GT) Steuerausgleich um aliquoten KöSt-Aufwand dem jeweiligen GM zu verrechnen GT kann die Verluste der GM verwerten (=Vorteil für GT) Steuerausgleich um aliquoten KöSt-Vorteil dem jeweiligen GM rückzuführen Formen eines Steuerausgleichs Ergebnisabführungsvertrag Steuerliche Vollkonsolidierung wird in die U-Bilanz bzw Jahresabschluss übertragen. Sofort- oder aufgeschobene Umlagen Vor- und Nachteile aus der steuerlichen Ergebniszurechnung werden abgegolten. Steuerumlagen sind steuerneutral

Firmenwertabschreibung nach§9 Abs 7 Beteiligungsanschaffung durch GM oder GT Zielgesellschaft muss Betrieb führen und unbeschränkt steuerpflichtig sein Nicht betriebsführend sind zB Arbeitsgesellschaften oder vermögensverwaltende Gesellschaften Strittig: Anschaffung betriebsführender ausländischer Beteiligungskörperschaften Firmenwert = Differenz aus: + Anschaffungskosten der Beteiligung - unternehmensrechtliches EK stille Reserven im nicht abnutzbaren AV Maximalgrenze und Verteilung 50% der Anschaffungskosten Verteilung auf 15 Jahre Beteiligungserwerb ist auf den Beginn des WJ der Beteiligungskörperschaft (Zielgesellschaft) zu vereinbaren. Zeitpunkt des Übergangs der Anteils- und Stimmrechte auf den Erwerber Finanzielle Verbindung während des gesamten WJ vorliegen = Zugehörigkeit zur Gruppe  FWA ab Zugehörigkeit Unterjährige Anschaffung = Gruppenbesteuerung ab Folgejahr  1/15 geht verloren! (§9 Abs 7 3.TS)

Gruppenantrag und Mindestdauer schriftlicher Gruppenantrag nach§9 Abs 8 KStG Antragstellung vor Ablauf jenes WJ der GM, für welches die Gruppenbesteuerung erstmals wirksam werden soll Inhalte: Beteiligungsverhältnisse Übersicht über die WJ aller Beteiligten Erklärung über die Vereinbarung eines Steuerausgleichs Unterfertigungen der gesetzlichen Vertreter binnen Monatsfrist nach Unterfertigung beim zuständigen FA einreichen FA muss bei Vorliegen aller Voraussetzungen gegenüber allen Beteiligten mit Bescheid absprechen (Feststellungsbescheid). Mindestdauer nach§9 Abs 10 KStG mindestens für 3 Jahre ununterbrochen (36 Monate) für jedes GM gesondert zu erfüllen Nichteinhaltung  Rückabwicklung und rückwirkende Ertragsbesteuerung

Vorteile der Gruppenbesteuerung Ergebniszurechnung im Wege der Erfolgskonsolidierung beim GT Grenzüberschreitende Verlustberücksichtigung nach§9 Abs 6 Z 6 Firmenwertabschreibung nach§9Abs 7 KStG Schuldzinsenabzug nach§11 Abs 1 Z 4 KStG Beteiligungsertragsbefreiung nach§10 KStG KESt-Befreiung nach§94 Z 2 EStG

Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit