Gruppenbesteuerung TAX Florian Preining Tax Linz 23.1.2007 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

Einführung in die Gruppenbesteuerung 100%ige inländische Ergebniszurechnung ohne handelsrechtlichen Ergebnistransfer Zeitnahe Verwertung von steuerlichen Verlusten Verlustverrechnung über die Grenze (österreichisches Gewinnermittlungsrecht) Firmenwertabschreibung

Gruppenbesteuerung Gruppenträger Gruppenmitglied Beteiligung: unmittelbar oder mittelbar – > 50 % – gesamtes Wirtschaftsjahr! Stimmrechtsmehrheit Antrag beim Finanzamt USt-Organschaft bleibt unberührt!!!

Gruppenbesteuerung Gruppenträger – Gruppenmitglieder 4 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

Gruppenmitglieder ! Ausnahme für Firmenwertabschreibung ! unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften Genossenschaften Vorgesellschaften (Rz 384 KStR; § 4 KStG) ausländische (vergleichbare) Körperschaften operative und vermögensverwaltende Körperschaften ! Ausnahme für Firmenwertabschreibung !

Gruppenmitglieder  Gruppenbildung über die Grenze nicht unbeschränkt steuerpflichtige ausländische Körperschaften vergleichbar mit inländischen Kapitalgesellschaften oder Genossenschaften  Gruppenbildung über die Grenze ausschließlich mit inländischen Gruppenmitgliedern unmittelbar oder mittelbar verbunden In Zukunft sollen auch vergleichbare ausländische Kapitalgesellschaften und Genossenschaften Gruppenmitglieder sein können. Voraussetzung ist allerdings, dass sie mit inländischen Mitgliedskörperschaften finanziell verbunden sind. Tochtergesellschaften einer gruppenzugehörigen ausländischen Körperschaft sind als solche damit von der Teilnahme an der Unternehmensgruppe ausgeschlossen. Die erforderliche „ausschließliche“ finanzielle Verbindung zu Gruppenmitgliedern oder zum Gruppenträger hat nur für die Gruppenzugehörigkeit Bedeutung, eine Beteiligung anderer nicht zur Gruppe gehörender Personen an der ausländischer Körperschaft hindert die Gruppenzugehörigkeit nicht.

Gruppenmitglieder Gruppenträger Österreich Gruppenmitglied Gruppenbildung außerhalb der Gruppe Enkelgesellschaft

Gruppenträger unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften doppelansässige Gesellschaften mit eingetragener Zweigniederlassung in Österreich Genossenschaften Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit Sparkassen Hypothekenbanken Vorgesellschaften keine befreiten Körperschaften operative und vermögensverwaltende Körperschaften

Gruppenträger ausländische Körperschaften EU-Muttergesellschaften iSd Art 2 Mutter-/Tochter-RL Kapitalgesellschaften mit Ort der Geschäftsleitung im EWR (Island, Norwegen, Liechtenstein) ins Firmenbuch eingetragene Zweigniederlassungen Zurechnung der Beteiligung zum Betriebsvermögen der Zweigniederlassung Personengesellschaft, wenn ausländische Körperschaft einziger Gesellschafter neben Arbeitsgesellschafter ist Begründung: Eintragung aller GT im Firmenbuch

Gruppenträger Muttergesellschaft außerhalb der Gruppe Österreich Zweigniederlassung/ Gruppenträger Gruppenmitglied Gruppenbildung

Gruppenträger auch bei 50:50-Beteiligung Beteiligungsgemeinschaften Verbindung durch Personengesellschaft auch bei 50:50-Beteiligung Kerngesellschafter: mind. 40 %, andere Gesellschafter: mind. 15 % Syndikatsvertrag gemeinsame Kontrolle oder Mitwirkung an gemeinsamer Kontrolle gem Art. 3 der Fusionskontrollverordnung nur gruppenträgerfähige Körperschaften

Beteiligungsgemeinschaften GT 100 % GM-A GM-B GM-D 40 % 15 % 45 % GM-C

Gruppenbesteuerung Finanzielle Verbindung 13 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

Finanzielle Verbindung Unmittelbare Beteiligung von mehr als 50 % am Grund-, Stamm- oder Genossenschaftskapital und an den Stimmrechten A-AG B-GmbH 70 % 30 % Gruppenbildung zw. A-AG und C-AG möglich C-AG

Finanzielle Verbindung Mittelbare – und eventuelle unmittelbare – Beteiligung über eine Personengesellschaft A-AG B-AG 80 % 20 % C-KG Gruppenbildung durch die mittelbare Beteiligung in Höhe von 56 % möglich 70 % D-AG

Finanzielle Verbindung Unmittelbare und mittelbare Beteiligung über eine Körperschaft A-AG 90 % B-AG A-AG 90 % B-AG 15 % 50 % 50 % C-GmbH C-GmbH Gruppenbildung zw. A-AG, B-AG und C-GmbH möglich Gruppenbildung zw. A-AG und C-GmbH nicht möglich

Finanzielle Verbindung Keine Unmittelbarkeit – keine Gruppe I A-AG 100 % 100 % 100 % GM1 GM2 GM3 10% 33,33 % 33,33 % 33,33 % B-AG Keine Gruppe zwischen A-AG und B-AG – Auch Beteiligungs-gemeinschaft zw. GM1, GM2 und GM3 ist nicht möglich.

Finanzielle Verbindung Keine Unmittelbarkeit – keine Gruppe II A-AG 100 % 100 % 100 % GM1 GM2 GM3 10% 33 % 33 % 33 % 1 % B-AG Gruppe zwischen A-AG und B-AG möglich, da unmittelbare Beteiligung besteht.

Finanzielle Verbindung Steuerneutrale Zwischenschaltung einer Holding A-AG 100 % 100 % 100 % GM1 GM2 GM3 10% 50 % 50 % 33,33 % Holding 66,67 % B-AG Gruppenbildung möglich, da unmittelbare Beteiligungen bestehen.

Finanzielle Verbindung Bildung einer Beteiligungsgemeinschaft A-AG B-AG C-GmbH 48 % 22 % 30 % D-GmbH Gruppenbildung durch eine Beteiligungsgemeinschaft zw. A-AG und B-AG möglich

Finanzielle Verbindung Mittelbare Beteiligungen bei Beteiligungsgemeinschaft A-AG B-AG 45 % 20 % BG C-KG Bildung einer Beteiligungs-gemeinschaft (zB durch einen Syndikatsvertrag) zwischen der A-AG und der B-AG trotz der mittelbaren Beteiligung möglich 100 % D-AG

Finanzielle Verbindung Kombinationen möglich – Variante 1 A-AG B-AG 51 % 20 % BG C-AG

Finanzielle Verbindung Kombinationen möglich – Variante 2 A-AG 100 % 100 % B-AG C-KG 10 % 20 % 30 % D-AG

Finanzielle Verbindung Ausländischer Gruppenträger mit inländischer eingetragener Zweigniederlassung A-AG Deutschland Österreich Ö-Zweigniederl. Gruppenbildung zwischen A-AG, B-AG und C-AG aufgrund der österr. Zweigniederlassung möglich (Firmenbucheintragung) 70 % 55 % B-AG C-AG

Finanzielle Verbindung Ausländischer Gruppenträger mit inländischer Personengesellschafter und inländischem Arbeitsgesellschafter A-Kft Ungarn 100 % 0-%- Arbeitsges. Österreich B-KG Gruppenbildung über B-KG möglich, da sonst nur 0%- Arbeitsgesellschafter 70 % C-AG

Finanzielle Verbindung Vom Ausland ins Inland – Variante 1 A-AG C-AG 100 % Inland 100 % Ausland B-AG Gruppenbildung mit C-AG nach hA nicht möglich – § 9 Abs 2 u. 3 KStG: B-AG kann nicht beteiligte Körperschaft sein

Finanzielle Verbindung Vom Ausland ins Inland – Variante 2 A-AG 41 % C-AG Inland 100 % Ausland 10 % B-AG Gruppenbildung mit C-AG möglich – B-AG „vermittelt“ finanzielle Verbindung

Finanzielle Verbindung Vom Ausland ins Inland – Variante 3 A-AG 41 % C-AG Inland 100 % Ausland 51 % B-AG Gruppenbildung mit C-AG nach hA nicht möglich – B-AG „vermittelt“ nicht mehr eine finanzielle Verbindung, sondern ist selbst zu mehr als 50 % an C-AG beteiligt

Finanzielle Verbindung Personengesellschaft – Variante 1 A-AG 100 % PG Inland 40 % Ausland 15 % B-AG Gruppenbildung mit B-AG möglich – Mittelbare Beteiligung an B-AG genügt

Finanzielle Verbindung Personengesellschaft – Variante 2 A-AG 100 % Inland 40 % Ausland PG 15 % B-AG Gruppenbildung mit B-AG möglich – Mittelbare Beteiligung an B-AG genügt

Finanzielle Verbindung (§ 9 Abs 4 KStG) Doppelte Gruppe? Gruppenbildung zwischen A-AG und B-AG sowie (nach ausl. Recht) zwischen B-AG und C-AG – Nur der Verlust der B-AG (-100) ist der A-AG zuzurechnen („Vergleichbar-keit“ nur hins B-AG gegeben; Begrenzung auf eine Aus-landsebene) A-AG +200 Inland 100 % Ausland B-AG -100 100 % C-AG -100

Finanzielle Verbindung „Hybrids“ – Beurteilung nach österreichischem Recht A-AG Österreich USA 100 % B-AG 100 % 100 % Deutschland LLP GmbH

Gruppenbesteuerung Dauerhafte finanzielle Verbindung 33 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

Finanzielle Verbindung Finanzielle Verbindung muss während des ganzen Jahres bestehen (WJ des GM) Rückwirkungsfiktionen des österreichischen Steuerrechts wirken jedoch auch auf die Gruppenbesteuerung Anschaffungen am 1. Kalendertag des Wirtschaftsjahres sind ausreichend Vertragsabschluss schon vorher möglich (mit Wirkung zu Beginn des folgenden WJ)

Finanzielle Verbindung Gruppeninterne Umgründungen und Beteiligungsverkäufe brechen die finanzielle Verbindung nicht Up- oder Down-stream-merger innerhalb einer mehrstöckigen Gruppe Schwesternverschmelzungen innerhalb einer Gruppe Errichtende Umwandlung einer Zwischengesellschaft auf eine Personengesellschaft unterjährige Beteiligungseinbringung Verkauf von Beteiligungen innerhalb der Gruppe

Gruppenbesteuerung Ergebnisermittlung innerhalb einer Gruppe 36 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

Ergebnisermittlung Eigenständige Einkommensermittlung für jedes Gruppenmitglied (evidenzmäßige KStE) Stufenweise Ergebnisübertragung – 100%ige Einkommenszurechnung beim unmittelbar oder mittelbar beteiligten Gruppenmitglied/-träger A-AG B-GmbH 70 % 30 % 100 % Ergebniszurechnung von C-AG auf A-AG 100 % C-AG

Ergebnisermittlung Ergebnisaufteilung innerhalb einer Beteiligungsgemeinschaft in Höhe der Beteiligung (an der Beteiligungsgemeinschaft) Gesamtverlust der Gruppe ist vortragsfähig Mindest-KSt-Pflicht in Jahren mit einem Gruppenverlust – für alle Gruppenmitglieder und den Gruppenträger Steuerausgleich ist steuerneutral

Ergebnisermittlung Vorgruppenverluste Gruppenmitglied: Ausgleichsfähig in Höhe von selbst erwirtschafteten Gewinnen (keine 75-%-Grenze) Gruppenträger: Ausgleichsfähig mit dem Gruppenergebnis (75-%-Grenze!) Gestaltungsbedarf!? – optimale Gruppenstruktur

Ergebnisermittlung A ist an B (Vorgruppenverluste) beteiligt, B ist wiederum an C (hohe laufende Gewinne) beteiligt A-AG 100 % B-AG Vorgruppen-VV 100 % C-AG Gewinne

Ergebnisermittlung Handlungsmöglichkeiten (1) Gruppenbildung nur zwischen B (Gruppenträger) und C Verschmelzung von C und B Umwandlung von C in eine Personengesellschaft Steuerneutrale Übertragung einer Ertragsquelle von C auf B (Abspaltung zur Aufnahme) Steuerneutrale Übertragung einer Ertragsquelle von A auf B (Abspaltung zur Aufnahme; Einbringung als Sacheinlage) Umwandlung von B in eine Personengesellschaft – Verluste gehen auf A über, aber KESt auf Dividenden von C

Ergebnisermittlung Handlungsmöglichkeiten(2) Übertragung des verlusterzeugenden Vermögens von B an C unter Übergang des Verlustabzuges (Abspaltung zur Aufnahme, Einbringung als Sacheinlage) Übertragung des verlusterzeugenden Vermögens von B an A unter Übergang des Verlustabzuges (Abspaltung zur Aufnahme) und Einbeziehung von A in die Gruppe

Ergebnisermittlung Außergruppenverluste Vortragsfähige Verluste aus einer umgründungsbedingten Übernahme durch ein Gruppenmitglied Verlustverrechnung nur in Höhe der eigenen Gewinne des aufnehmenden Gruppenmitgliedes (keine 75-%-Grenze)

Ergebnisermittlung Keine Außergruppenverluste vortragsfähige Verluste, die in der Gruppe entstanden sind und umgründungsbedingt auf ein anderes Gruppenmitglied übergehen Beispiel: Gruppenträger bringt Teilbetrieb in ein Gruppenmitglied ein und dabei gehen objektbezogen vortragsfähige Verluste aus der „Gruppenzeit“ über – objektbezogener Verlust aus „Gruppenzeit“ ist beim Gruppenmitglied ein „normaler“ Jahresverlust

Ergebniszurechnung Beteiligungsgemeinschaften Gruppenbildung/ Ergebniszurechnung Bildung einer Beteiligungsgemeinschaft (zwischen GM-A und GM-B) 100 % Ergebniszurechnung an die Beteiligungsgemeinschaft Quotenmäßige Ergebnisaufteilung im Verhältnis der Anteile von 40 % : 15 % und damit mit 72,73 % : 27,27 % 45-%-Gesellschafter nimmt nicht an der Beteiligungsgemeinschaft teil => keine Ergebniszurechnung

Ergebniszurechnung Ergebnisberücksichtigung ausländischer Gruppenmitglieder Verlustberücksichtigung/keine Zurechnung von Gewinnen Gewinnermittlung nach inländischem Recht Zurechnung von Verlusten ausländisches nicht unbeschränkt steuerpflichtiges GM im Ausmaß der unmittelbaren Beteiligungen aller GM soweit keine Verlustverrechnung im Ausland erfolgt

Ergebniszurechnung Nachversteuerung in Folgejahren Verlustverrechnung im Ausland Veräußerung der Beteiligung Kündigung nach Ablauf der Mindestdauer Verringerung der Beteiligung unter Mindestausmaß Höhe der Nachversteuerung: Verlustverrechnung im Ausland: verrechnete Verluste Maßgeblichkeit des ausländischen Rechts außer: Verluste nach österr. Recht < ausl. Recht Ausscheiden: noch nicht verrechnete Verluste bei Liquidation/Insolvenz: Kürzung um nicht steuerwirksame Teilwertabschreibungen Nachversteuerung bei jenem GT oder GM, dem Verlust zugerechnet wurde

Ergebniszurechnung Verrechnung ausländischer Verluste Verlustberücksichtigung Verlust nach der geltenden Rechtslage im Sitzstaat des Gruppenmitglieds: 1.200 Verlust nach den Bestimmungen des öEStG/öKStG: 1.000 Verlustberücksichtigung beim inländischen Gruppenträger: 750

Ergebniszurechnung Verrechnung ausländischer Verluste Verlustberücksichtigung Steuerlicher Verlust des ausländischen Gruppenmitglieds (GM-C): 1.000 Max. Verlustberücksichtigung bei isolierter Betrachtung bei GT: 100 Max. Verlustberücksichtigung im Rahmen der Gruppenbesteuerung (75 % unmittelbare Beteiligungen): 750

Gruppenbesteuerung Mindestkörperschaftsteuer für Unternehmensgruppen 50 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

MindestKöSt Mindest-KöSt-Pflicht bleibt bestehen Wenn das Gesamteinkommen der Unternehmensgruppe nicht ausreichend positiv ist Gesamteinkommen = auch Einkommen nicht mindeststeuerpflichtiger Gruppenmitglieder und Gruppenträger (zB Genossenschaften) Gesamteinkommen ist dann nicht ausreichend positiv, wenn es unter dem Betrag liegt, der sich für mindeststeuerpflichtige GM/GT zusammen ergibt

MindestKöSt Beispiel A-Gen +27.000 100 % B-AG -3.000 100 % C-GmbH Gesamteinkommen = +22.000 Mindest-KöSt A-Gen: 0 B-AG: 3.500,- C-GmbH: 1.750,- Hochrechnung auf Einkommen (3.500 + 1.750)/0,25 = 21.000 Keine Mindest-KöSt, da Gesamteinkommen ausreichend positiv ist A-Gen +27.000 100 % B-AG -3.000 100 % C-GmbH -2.000

Gruppenbesteuerung Teilwertabschreibungen in der Gruppe 53 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

Teilwertabschreibungen Teilwertabschreibungen auf und Veräußerungsverluste aus Beteiligungen an Gruppenmitgliedern sind NICHT abzugsfähig Keine Verknüpfung mit § 10 Abs. 3 KStG Teilwertabschreibungen und Veräußerungsverluste sind jedenfalls steuerneutral Offene Siebtel aus Teilwertabschreibungen vor Gruppenbildung sind nicht betroffen

Gruppenbesteuerung Firmenwertabschreibung 55 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

Firmenwertabschreibung Verpflichtende Vornahme einer positiven und negativen Firmenwertabschreibung betriebsführende unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaft Verteilung über die ersten 15 Jahre ab Erwerb max. 50 % der steuerlichen Anschaffungskosten auf die Dauer der Gruppenzugehörigkeit beschränkt Jahr des Erwerbes und des Ausscheidens ist nicht zu berücksichtigen (keine Halbjahres-FW-Abschreibung)

Firmenwertabschreibung Keine Firmenwertabschreibung konzerninterne Beteiligungserwerbe Unbeschränkt steuerpflichtige Holdinggesellschaften (Vermeidungen von Kaskaden) Beteiligungserwerbe an ausländischen Gruppenmitgliedern Anschaffung = Erwerb des wirtschaftlichen Eigentums nach dem 31. 12. 2004 (Verträge vor 1. 1. 2005 schaden nicht)

Firmenwertabschreibung Berechnung des absetzbaren Firmenwertes steuerliche Anschaffungskosten - handelsrechtliches Eigenkapital - stille Reserven im nicht abnutzbaren AV (Grund/Boden, Beteiligungen) - Teilwertabschreibungen = Absetzbarer Firmenwert (max. 50 % der strl. Anschaffungskosten)

Firmenwertabschreibung Firmenwertabschreibung kürzt/erhöht den steuerlichen Buchwert genauso wie Teilwertab- und Zuschreibungen Geltend gemachte 1/15-Beträge erhöhen einen eventuell künftigen Veräußerungsgewinn Abschreibungspotential (50-%-Grenze) kann durch Zuschüsse vor Beteiligungserwerb erhöht werden Keine Teilwertabschreibung auf FW

Firmenwertabschreibung Firmenwertabschreibung ist auf die Dauer der Zugehörigkeit der beteiligten Körperschaft und der betriebsführenden Beteiligungskörperschaft zur Unternehmensgruppe beschränkt Mit Verkauf, Aufgabe oder sonstigem Verlust des Betriebes endet daher auch die Firmenwertabschreibung

Gruppenbesteuerung Firmenwert-Abschreibung Erwerb 80 % an T-GmbH durch M-AG per 24. 3. 05; AK = 100 Handelsrechtliches EK von T: 50; stille Reserven in Beteiligung: 25 Veräußerung an Dritten in 2010 um 120 „Firmenwert“: AK 100 - anteiliges hrl EK - 40 - stille Res n.a. AV - 20 40 < 50 (50 % der AK) AfA-Beginn: 2006 (1/15tel verfällt!) Veräußerung: VE 120,00 - BW - 89,32 (100 – 4/15tel) Gewinn 30,66

Gruppenbesteuerung Der Gruppenantrag 62 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

Gruppenantrag Unterzeichnung von den gesetzlichen Vertretern der inländischen Körperschaften (Gruppenträger und Gruppenmitglieder) Ausländische Gruppenmitglieder sind im Gruppenantrag zu nennen, diese müssen aber den Gruppenantrag nicht unterzeichen Unterzeichnung des Gruppenantrages vor Ablauf aller zu berücksichtigten WJ

Gruppenantrag Mindestinhalt des Gruppenantrages Regelungen zum Steuerausgleich iZm inländischen Gruppenmitgliedern Beteiligungsverhältnisse innerhalb der Gruppe Wirtschaftsjahre des Gruppenträgers und aller Gruppenmitglieder Stimmrechte an den Gruppenmitgliedern Formulare: G1, G1a, G2, G3, G4, G4a

Gruppenantrag Bekanntgabe der Gruppe gegenüber dem FA Gruppenantrag muss beim KSt-FA des Gruppenträgers/des Hauptbeteiligten der Beteiligungsgemeinschaft innerhalb eines Monats eingereicht werden Gruppenmitglieder haben die Einreichung des Gruppenantrages dem zuständigen KSt-FA anzuzeigen Fristversäumung: formale Voraussetzung, Gruppe nicht zustande gekommen

Gruppenantrag Bescheidmäßige Feststellung Feststellung gegenüber allen im Gruppenantrag genannten Gesellschaften, dass die Voraussetzungen erfüllt werden Alle Bescheidadressaten erhalten Parteistellung Liegen die Voraussetzungen für eine Gruppe nicht vor, so ist ein Nichtfeststellungsbescheid zu erlassen Bei nur teilweiser Erfüllung der Voraussetzungen (zB zu geringe Beteiligung an Untergesellschaft) – Teilfeststellungsbescheid Zuständigkeit für alle Gruppenmitglieder wechselt zum Gruppenträgerfinanzamt

Gruppenbesteuerung Änderungen innerhalb einer Gruppe 67 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

Änderungen innerhalb einer Gruppe Anzeigepflicht für jede nachträgliche Änderung innerhalb einer Gruppe Umgründungen in der Gruppe Beteiligungsveräußerungen in der Gruppe Neueintritte in die Gruppe Änderungen innerhalb einer Gruppe sind binnen eines Monats anzuzeigen

Änderungen innerhalb einer Gruppe Zuständige Finanzämter KSt-FA des Gruppenträgers bzw. des Hauptbeteiligten einer Beteiligungsgemeinschaft allenfalls KSt-FA von neu hinzukommenden Gruppenmitgliedern

Änderungen innerhalb einer Gruppe Eintritt in eine Gruppe Antragsverfahren gilt sinngemäß für den Gruppenträger und der neu eintretenden Körperschaft (Frist, Antragsinhalt, etc.) Ursprünglicher Feststellungsbescheid ist abzuändern Dreijahresfrist beginnt für neues Gruppenmitglied neu zu laufen

Änderungen innerhalb einer Gruppe Austritt aus der Gruppe Jedes Gruppenmitglied kann gegenüber Gruppen-FA sein Ausscheiden erklären. außer: ausländische Gruppenmitglieder Beendigung der Gruppe Gruppenträger scheidet aus der Gruppe aus Letztes Gruppenmitglied erklärt sein Ausscheiden aus der Gruppe

Gruppenbesteuerung Mindestdauer der Gruppenbildung 72 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

Mindestdauer Mindestdauer der Gruppenzugehörigkeit von 3 vollen Wirtschaftsjahren (volle 36 Monate) Keine Berücksichtigung von Rumpfwirtschaftsjahren Wechsel des Wirtschaftsjahres: Rumpfwirtschaftsjahr ist nicht zu berücksichtigen Beurteilung für jedes Gruppenmitglied gesondert zB im Falle von zeitlich nachgelagerten Gruppenerweiterungen/-eintritten

Mindestdauer Ausscheiden von Gruppenmitgliedern während der Mindestdauer Herstellen der Verhältnisse, wie sie sich ohne Gruppenbildung darstellen würden Nur für die ausscheidenden Gesellschaften (zB wenn in einer dreistöckigen Gruppe die Untergesellschaft ausscheidet) im Wege der Veranlagung oder der Wiederaufnahme des Verfahrens

Mindestdauer Ausscheiden von Gruppenmitgliedern nach Ablauf der Mindestdauer Inländische Gruppenmitglieder Kein Einfluss auf in Vorjahren zugerechnete Ergebnisse Ausländische Gruppenmitglieder Noch nicht nachversteuerte ausländische Gruppenverluste sind der Nachversteuerung zu unterwerfen bei Insolvenz/Liquidation: Kürzung des Nachversteuerungsbetrages um nicht steuerwirksame Teilwertabschreibungen

Gruppenbesteuerung Steuerausgleich 76 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

Steuerausgleich positive Steuerumlage negative Steuerumlage Hauptleistungen bezüglich Steuerausgleich Entlastung von der Steuerlast durch „Übernahme“ des steuerpflichtigen Gewinns auf der Ebene des Gruppenträgers positive Steuerumlage Übertragung des Verlustverwertungsrechts auf die Ebene des Gruppenträgers negative Steuerumlage BMF: Steuerliches Muss, auch wenn keine gesellschaftsrechtliche Notwendigkeit besteht (verdeckte Einlage)

Gruppenbesteuerung Ertragsteuerneutralität des Steueraus-gleiches Gesellschaftsteuerneutralität sollte gegeben sein (BFH 30. 4. 1980, II R 133/77)

Steuerausgleich Gesellschaftsrechtliche Folgen aufgrund einer unterlassenen adäquaten Gegenleistung Verdeckte Einlage (Fehlen einer positiven Steuerumlage) Verbotene Einlagenrückgewähr (Fehlen einer negativen Steuerumlage)

Steuerausgleich Ertragsteuerrechtliche Folgen bei unterlassener ausreichender Regelung Verdeckte Einlage Verdeckte Gewinnausschüttung Folgen einer nachträglichen betriebsprüfungs-bedingten Ergebniskorrektur Gesellschaftsteuer

Gruppenbesteuerung Umgründungen 81 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

Umgründungen und Gruppenbesteuerung Nahtlose Fortsetzung einer Gruppe nach einer Umgründung finanzielle Verbindung muss während des gesamten Wirtschaftsjahres bestehen rückwirkende Anteilsübertragungen sind beachtlich Vermögensübertragungen innerhalb der Unter- nehmensgruppe unterbrechen die Gruppe nicht, soweit Unternehmensgruppe finanziell verbunden bleibt (aber Anzeigepflicht)

Umgründungen und Gruppenbesteuerung Nahtlose Fortsetzung einer Gruppe nach einer Umgründung (Beispiele I.) Schwesternverschmelzung gem. Art. I UmgrStG von zwei Gruppenmitgliedern Errichtende Umwandlung gem. Art. II UmgrStG einer Zwischengesellschaft auf eine Personenges. Anteilseinbringung gem. Art. III UmgrStG innerhalb einer Gruppe Auf- und Abspaltung gem. Art. VI UmgrStG innerhalb einer Gruppe

Gruppeninterner „Up-Stream-Merger“ Umgründungen und Gruppenbesteuerung Nahtlose Fortsetzung einer Gruppe nach einer Umgründung (Beispiele II.) Gruppeninterner „Up-Stream-Merger“ Verschmelzung Gruppe Gruppe A-AG A-AG B-GmbH B-GmbH C-GmbH

Umgründungen und Gruppenbesteuerung Umgründungen mit gleichzeitiger Beendigung der Gruppenzugehörigkeit Gesellschaft verliert Zugehörigkeit zum Gruppen-verbund aufgrund einer Umgründung Verpflichtende Anzeige gegenüber dem Gruppen-FA und dem FA des Gruppenmitgliedes Aufholung, wenn Umgründung innerhalb der Mindestdauer von 3 Jahren vorgenommen wird Achtung: Rückwirkungsfiktion

Umgründungen und Gruppenbesteuerung Umgründungen mit gleichzeitiger Beendigung der Gruppenzugehörigkeit (Beispiele I.) Verschmelzung eines Gruppenmitglieds zur Aufnahme gem. Art. I UmgrStG auf eine gruppenexterne Gesellschaft Anteilseinbringung gem. Art. III UmgrStG in eine gruppenexterne Gesellschaft Auf- und Abspaltung gem. Art. VI UmgrStG auf eine gruppenexterne Gesellschaft

Umgründungen und Gruppenbesteuerung Umgründungen mit gleichzeitiger Beendigung der Gruppenzugehörigkeit (Beispiele II.) Einbringung aus der Gruppe hinaus Gruppe Verschmelzung Gruppe A-AG A-AG B-GmbH D-GmbH B-GmbH D-GmbH C-GmbH C-GmbH

Umgründungen und Gruppenbesteuerung Umgründungen und Außergruppenverluste Außergruppenverluste sind Verluste eines Betriebes, die umgründungsbedingt in eine Gruppe „geschleust“ werden Verlustausgleich von Außergruppenverlusten Gruppenmitglieder: in Höhe der selbst erwirtschafteten Gewinne (100 %) Gruppenträger: in Höhe des gesamten Gruppenergebnisses (75 %)

Umgründungen und Gruppenbesteuerung Umgründungen und Außergruppenverluste (Beispiele I.) Verschmelzung zur Aufnahme einer gruppenexternen Gesellschaft Verschmelzende Umwandlung gem. Art. II UmgrStG einer gruppenexternen Konzerngesellschaft auf ein Gruppenmitglied Teilbetriebseinbringung einer gruppenexternen Gesellschaft gem. Art. III UmgrStG Abspaltung zur Aufnahme gem. Art. VI UmgrStG

Umgründungen und Gruppenbesteuerung Umgründungen und Außergruppenverluste (Beispiele II.) Teilbetriebseinbringung mit Verlustübertragung Gruppe Gruppe A-AG A-AG B-GmbH B-GmbH B-GmbH B-GmbH TB-X TB-X TB-Einbringung

Gruppenbesteuerung Tipps für die Praxis 91 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International.

Gruppenbesteuerung Tipps für die Praxis Vorteile Ergebnissaldierung und damit zeitnahe Verwertung von Verlusten Verlustverwertung auch bei nachhaltig negativem Ergebnis einer Konzerngesellschaft Verwertung ausländischer Verluste im Inland Möglichkeit der Gruppenbesteuerung für Joint-Ventures Abschreibung eines im Anschaffungswert einer Beteiligung steckenden Firmenwertes (nur Inland)

Gruppenbesteuerung Nachteile Keine Teilwertabschreibung der Beteiligung (auch keine Nachholung!) Verpflichtende Nachversteuerung von Auslandsverlusten bei Ausscheiden aus der Gruppe

Gruppenbesteuerung M&A-Struktur ab 2005/Erwerb einer KapGes durch „Ausländer“ Investor NewCo Anschaffungs- kredit > 50 % Ziel GmbH Zinsenabzug Firmenwertabschreibung Erhalt von Verlustvorträgen der Ziel-GmbH Grunderwerbsteuer vermeidbar

Gruppenbesteuerung Personengesellschaft oder Gruppe  Umwandlung Tochter-KapGes in PersGes zur Ergebnissaldierung  Verlust des (meist höheren) Beteiligungsbuchwertes  steuerlicher Verlustvortrag geht nur unter bestimmten Bedingungen über  Zurechnung des anteiligen Verlustes (nach Maßgabe der Beteiligung)  Allfällige Grunderwerbsteuerbelastung

Gruppenbesteuerung Personengesellschaft oder Gruppe  Tochter-KapGes (> 50 %) wird zum Gruppenmitglied  Buchwert der Beteiligung bleibt erhalten (sofern keine Teilwert- AfA erforderlich)  Steuerlicher Verlustvortrag der Tochter-KapGes bleibt erhalten (außer Mantelkauf)  Zurechnung von 100 % des laufenden Verlustes der Tochter- KapGes zum GT  Keine Grunderwerbsteuer

Gruppenbesteuerung Gruppe: Umwandlung in PersGes: Alternativen bei Auslandsverlusten Gruppe: Nutzung laufender Verluste Nachversteuerung bei Gewinnen und bei Austritt Keine Beteiligungsabschreibung Umwandlung in PersGes: Nutzung lfd Verluste der Betriebsstätte (PersGes) Nachversteuerung nur bei Gewinnen Übergang und Nutzung der ausländischen Verlustvorträge lt BMF (zB 4. 2. 2002, EAS 1992 und 18. 11. 2002, EAS 2110)

Gruppenbesteuerung Internationale Schachtelbeteiligung Alternativen bei Auslandsverlusten Internationale Schachtelbeteiligung Option zu Gunsten der Steuerwirksamkeit der Beteiligung  Teilwert-AfA nach Anlaufphase  Siebentelverrechnung  Zuschreibung bei späterer Wertaufholung

Presenter’s contact details Florian Preining KPMG Linz +43 (732) 6938-2340 fpreining@kpmg.at www.kpmg.at © 2006 KPMG Alpen-Treuhand GmbH, österreichisches Mitglied von KPMG International, einer Genossenschaft schweizerischen Rechts. Alle Rechte vorbehalten. Gedruckt in Österreich. KPMG und das KPMG-Logo sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.