Repetitorium Steuerrecht – Umsatzsteuer Sommersemester 2006 MMag. Dr. Peter Pichler

Grundsätze der USt Rechtsgrundlage Charakterisierung Österreichisches Umsatzsteuergesetz 6.Mehrwertsteuer-Richtlinie Charakterisierung Objektsteuer Objektbezogene Merkmale (Entgelt) Verbrauchsteuer Belastung Letztverbraucher; Steuer auf Einkommensverwendung

Grundsätze der USt Netto-Allphasen-Steuer mit Vorsteuerabzug Verkehrssteuer Gesetzestechnik: Anknüpfung an Umsatz des Unternehmers Indirekte Steuer Steuerschuldner ungleich Steuerträger Netto-Allphasen-Steuer mit Vorsteuerabzug Erhebung auf jeder Unternehmerstufe Berechnung immer von Netto-Preis Vorsteuerabzug (§ 12 UStG) Kostenneutralität innerhalb Unternehmerkette

Unternehmerkette EUR 200 EUR 400 EUR 200 EUR 400 EUR 600

Überblick UStG Steuerbarkeit des Umsatzes §§ 1-3a UStG Bemessungsgrundlage §§ 4-5 UStG Steuerbefreiung §§ 6-9 UStG Steuersatz § 10 UStG Rechnung § 11 UStG Vorsteuerabzug § 12 UStG Steuerschuld und Steuererhebung §§ 19-21 UStG Binnenmarkt: Anhang Art 1-28 UStG

Umsatzbesteuerung

Steuerbare Umsätze (§ 1 Abs 1 UStG) Lieferung oder sonstige Leistung Eigenverbrauch Einfuhrumsatzsteuer Innergemeinschaftlicher Erwerb

Lieferung / Sonstige Leistung Lieferung oder sonstige Leistung (§ 3, 3a) die Unternehmer (§ 2) im Inland (§ 3 Abs 7 bis 9, § 3a Abs 5 ff) gegen Entgelt (§ 4; § 16) im Rahmen des Unternehmens (§ 12 Abs 2)

Unternehmer (§ 2 UStG) Selbstständig (§ 2 Abs 2 UStG) Keine Weisungsgebundenheit + Unternehmerrisiko Keine Organschaft (nicht steuerbarer Innenumsatz) Nachhaltige Tätigkeit Wiederholte Tätigkeit unter Ausnützung derselben Gelegenheit Auch einmalige Tätigkeit wenn Wiederholungsabsicht Verkauf aus Privatvermögen, Hobbytätigkeiten idR nicht Zum Zweck der Einnahmenerzielung Gewinnerzielung grdsl nicht erforderlich § 2 Abs 5 Z 2 Liebhaberei (§ 6 LiebhabereiVO): begründet keine Unternehmereigenschaft

Unternehmen Unternehmensformen Beginn des Unternehmens Keine Unternehmereigenschaft kraft Rechtsform Beginn des Unternehmens Vorbereitungshandlungen (auf die Einnahmenerzielung gerichtete Tätigkeit, zB Erwerb Inventar, Wareneinkäufe) Rahmen des Unternehmens Hilfs-, Nebengeschäfte Unternehmenseinheit (§ 2 Abs 1 2.Satz UStG) Nicht steuerbare Umsätze zwischen mehreren Betrieben

Leistung gegen Entgelt Leistungsaustausch erforderlich Maßgeblichkeit des Erfüllungsgeschäfts (tatsächlich erbrachte Leistung wird besteuert)  Vertragsabschluss unerheblich innere Verknüpfung Leistung und Gegenleistung Kein Leistungsaustausch: zB Erbschaft, Schenkung echter/unechter Schadenersatz

Leistungen (§§ 3f UStG) Lieferung (§ 3 UStG) Verschaffung der Verfügungsmacht über einen Gegenstand sonstige Leistung (§ 3a UStG) Alle Leistungen die nicht in einer Lieferung bestehen (Dienstleistungen) Aktives Tun, Dulden, Unterlassen Einheitlichkeit der Leistung Werklieferung/Werkleistung (§ 3 Abs 4; § 3a Abs 3) Keine Aufspaltung in Lieferung/sonstige Leistung Unselbständige Nebenleistung teilt Schicksal der Hauptleistung (zB Verpackung)

Lieferung (§ 3 UStG) Inlandsbezug Leistungsort Abgrenzung des inländischen Besteuerungsanspruchs § 3 Abs 7: Ort, wo sich Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet. § 3 Abs 8:Ort, wo Beförderung oder Versendung beginnt

Sonstige Leistungen (§ 3a UStG) Leistungsort Grundstücksort (§ 3a Abs 6) zB Leistungen in Zusammenhang mit Nutzung des Grundstückes (Vermietung, Verpachtung) Erhaltung (zB Pflege Grünflächen, Gebäudereinigung) Beförderungsort (§ 3a Abs 7) Aufteilungsgrundsatz, anteiliges Besteuerungsrecht Beförderung von Gegenständen steuerbefreit (§ 6 Abs 1 Z 3) Sonderregelungen für ig Güterbeförderungen (Art 3a Abs 2) Tätigkeitsort (§ 3a Abs 8) Künstlerische, wissenschaftliche, etc, Leistungen Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen (Reparaturen)

Leistungsort – Katalogleistung I § 3a Abs 10 Werbung, Öffentlichkeitsarbeit (Z 2) Leistungen bestimmter freier Berufe, Beratungsleistungen (Z 3,4) Überlassung von Informationen (Z 6) Überlassung von Know-How, Datenbanken Rundfunk- und Fernsehdienstleistungen (Z 14) Rundfunk- und Fernsehprogramme, die über Kabel, Antenne oder Satellit verbreitet werden Auf elektronischem Weg erbrachte Dienstleistungen (Z 15) Bereitstellung von Websites, Software über Internet Bereitstellung von Texten, Informationen, Musik, Filmen Nicht: Lieferungen von Gegenstände, wenn lediglich Auftragsabwicklung auf elektronischem Weg erfolgt; Beratungsleistung per e-mail

Leistungsort – Katalogleistung II Leistungsort § 3a Abs 9 Lit a: Empfänger ist Unternehmer  Leistungsort, wo Empfänger Unternehmen betreibt Lit b: Empfänger ist kein Unternehmer und hat keinen Wohnsitz im Gemeinschaftsgebiet Wohnsitz des Empfängers im Drittland Empfänger ist kein Unternehmer, hat jedoch Wohnsitz im Gemeinschaftsgebiet  Sitzort des Dienstleistenden (§ 3a Abs 12) Sonderregelung lit c: Wohnsitz des Leistungsempfängers bei auf elektronischem Weg erbrachten Dienstleistungen Ort der Nutzung/Auswertung (§ 3a Abs 11) Generalklausel § 3a Abs 12: Sitz des Dienstleistenden

Eigenverbrauch Gleichstellung Unternehmer – Letztverbraucher Vorsteuerabzug des Unternehmers wird neutralisiert Entnahmeeigenverbrauch (§ 3 Abs 2 UStG) Gleichstellung mit Lieferung Entnahme eines Gegenstandes durch Unternehmer für unternehmensfremde Zwecke Für Bedarf des Personals (ausgenommen Aufmerksamkeiten) Jede andere unentgeltliche Zuwendung, ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster Zumindest teilweises Vorsteuerabzugsrecht für den Gegenstand oder seine Bestandteile

Eigenverbrauch Verwendungs- /Leistungseigenverbrauch (§ 3a Abs 1a) Gleichstellung mit sonstiger Leistung: Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstandes oder unentgeltliche Erbringung von sonstigen Leistungen für unternehmensfremde Zwecke Bedarf des Personals (ausgenommen Aufmerksamkeiten) Zumindest teilweises Vorsteuerabzugsrecht (Verwendungseigenverbrauch)

Bemessungsgrundlage Lieferung/sonstige Leistung (§ 4 Abs 1ff) Vom Empfänger geschuldetes Entgelt Freiwillige Leistungen, Entgelt von dritter Seite Eigenverbrauch (§ 4 Abs 8) Entnahmeeigenverbrauch: Einkaufspreis-/Wiederbeschaffungskosten Verwendungs-/Leistungseigenverbrauch: Kosten

Bemessungsgrundlage Einfuhrumsatzsteuer (§ 5) Zollwert Änderung der Bemessungsgrundlage (§ 16) zB Rückgängigmachung des Umsatzes (Leistung wird nicht ausgeführt) Entgeltsminderungen (Skonto, Rabatt) Leistender Unternehmer: Korrektur USt Leistungsempfänger: Korrektur VStabzug

Steuerbefreiungen (§ 6 UStG) Echte Steuerbefreiungen (§ 6 Abs 1 Z 1- 6) kein Verlust des Vorsteuerabzugs Gänzliche Entlastung des Umsatzes Hauptsächlich bei Exportumsätzen (zB Ausfuhrlieferung, ig Lieferung) Unechte Steuerbefreiung (§ 6 Abs 1 Z 7- 28) Verlust des Vorsteuerabzugs Umsatzsteuer wird zu Kostenfaktor Steuerfreistellung nur der Wertschöpfung

Unechte Steuerbefreiungen Gesundheitsbereich (zB Ärzte gem § 6 Abs 1 Z 19) Geld- und Bankgeschäfte (§ 6 Abs 1 Z 8) Grundstücksumsätze (§ 6 Abs 1 Z 9 lit a UStG) Vermietung von Grundstücken für Geschäftszwecke (§ 6 Abs 1 Z 16) Vermietung zu Wohnzwecken steuerpflichtig (10 %) Kleinunternehmer (§ 6 Abs 1 Z 27) Wenn jährlicher Umsatz < 22.000 Euro Wirkung unechte Befreiung Begünstigung wenn Leistung an Letztverbraucher Wettbewerbsverzerrungen innerhalb Unternehmerkette durch Kummulationseffekte: Optionsmöglichkeiten für bestimmte Leistungen (§ 6 Abs 2 und 3)

Wirkung unechter Befreiungen A B C A veräußert an B um 100 + 20% USt; B an C: Gewinnaufschlag 100 Var 1: B ist Kleinunternehmer; C Letztverbraucher: B erwirbt von A um 120 (100 + 20% USt, kein Vorsteuerabzug für B); Weiterveräußerung an C um 220 (120 + 100 Gewinnaufschlag); B muss keine USt abführen: für C idR billiger (regelbesteuerter Unternehmer würde um 240 (100 + 100 + USt iHv 40) verkaufen) Var 2: B ist Kleinunternehmer, C Unternehmer; C erwirbt um 220 von B (von regelbesteuertem Unternehmer könnte er aber effektiv um 200 (Vorsteuerabzug iHv 40 !) erwerben: daher Möglichkeit zur Option zur Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen

Steuersätze (§ 10 UStG) Normalsteuersatz 20% Ermäßigter Steuersatz 10 % Lieferung von Gegenständen der Anlage A (Nahrungsmittel, Druckerzeugnisse) Vermietung von Grundstücken für Wohnzwecke + Beherbergung in eingerichteten Wohn- und Schlafräumen (Z 4) Umsätze von Künstlern (Z 5) Personenbeförderung (Z 12) Müll- und Abwasserbeseitigung (Z 13) Kranken und Pflegeanstalten, Kuranstalten, Altersheime (Z 15, sofern nicht steuerbefreit)

Rechnung (§ 11 UStG) Leistender Unternehmer hat Rechnung auszustellen Voraussetzung für Vorsteuerabzug durch Leistungsempfänger Formvorschriften Name und Anschrift Leistender + Abnehmer Menge und handelsübliche Bezeichnung der gelieferten Gegenstände bzw Art und Umfang der sonstigen Leistung Lieferdatum bzw Tag der Leistung Entgelt und den anzuwendenden Steuersatz auf Entgelt entfallenden Steuerbetrag Hinweis auf Steuerbefreiung Ausstellungsdatum, fortlaufende Nummer, UID des leistenden Unternehmer Neu ab 1.7.2006: UID-Nr des Leistungsempfängers wenn Rechnung > 10.000 Euro und Leistung durch inländischen Unternehmer (bisher nur bei reverse charge Umsätzen)

Rechnung (§ 11 UStG) Erleichterungen für Kleinbetragsrechnungen Gesamtbetrag ≤ EUR 150 (§ 11 Abs 6 UStG) zB keine Anschrift des Leistungsempfängers Auch elektronische Übermittlung möglich (§ 11 Abs 2), wenn Empfänger zustimmt und Gewährung der Echtheit der Herkunft Unversehrtheit des Inhalts Voraussetzungen im Verordnungsweg festgelegt (VO BGBl II 2003/583)

Rechnung (§ 11 UStG) Unrichtiger Steuerausweis (§11 Abs 12) zB irrtümlich zu hohe USt ausgewiesen Berichtigung ex lege möglich Unberechtigter Steuerausweis (§ 11 Abs 14) Verhinderung Missbrauch Nichtausführung einer Leistung Rechnung durch Nicht-Unternehmer EuGH: Berichtigung möglich, soweit Gefährdung des Steueraufkommens rechtzeitig und vollständig beseitigt Kein Vorsteuerabzug für Empfänger

Vorsteuerabzug I Leistungsempfänger = Unternehmer Leistung eines anderen Unternehmers, die der Umsatzsteuer unterliegt Leistung für Unternehmen des Leistungsempfängers Rechnung, die den Formvorschriften entspricht Zeitlich: Ausführung der Leistung + Rechnung

Vorsteuerabzug II Leistung für Unternehmen (12 Abs 2) Zu mindestens 10% für Unternehmen ausgeführt (§ 12 Abs 2 Z 1) Verhältnisse im Zeitpunkt des Leistungsbezug relevant Voller Vorsteuerabzug; Privatnutzung stellt Eigenverbrauch dar Ausnahme: Gemischt genutzte Gebäude immer nur anteiliger Vorsteuerabzug (§ 12 Abs 3 Z 4 iVm § 3a Abs 1a Z 2) Keine überwiegend nicht abzugsfähigen Ausgaben (zB Repräsentationsaufwendungen) Kein Zusammenhang mit PKW (§ 12 Abs 2 Z 2 lit b)

Vorsteuerabzug III Ausschluß vom Vorsteuerabzug (§12 Abs 3) unechte Steuerbefreiung: kein Vorsteuerabzug echte Steuerbefreiung: Vorsteuerabzug Vorsteuerberichtigung (§ 12 Abs 10 ff) Änderung der für VStAbzug relevanten Verhältnisse zB zunächst Verwendung zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze (zB Vermietung von Gebäude) + VStAbzug  in der Folge Ausführung steuerfreier Umsatz (Verkauf) Korrekturzeitraum bewegliches Anlagevermögen: 5 Jahre Grundstücke: 10 Jahre Umlaufvermögen + sonstige Leistungen: unbeschränkt

Steuerschuldner Grundsätzlich: Leistender Unternehmer Ausnahme: Leistungsempfänger bei Reverse Charge-System (§ 19 Abs 1) sonstige Leistungen, Werklieferungen durch ausländischen Unternehmer Leistungsempfänger Unternehmer Übergang der Steuerschuld auf Leistungsempfänger Leistungsempfänger berechnet Steuerschuld; Leistender stellt Rechnung ohne USt aus Vorsteuerabzug (§ 12 Abs 1 Z 3) für Leistungsempfänger

Steuerschuld/Fälligkeit Sollbesteuerung (§ 19 Abs 2 Z 1 lit a) Entstehung der Steuerschuld: mit Ablauf des Monats der Leistungsausführung Besteuerungsgrundlage = vereinbartes (voraussichtliches) Entgelt Anpassung bei Abweichung vom tatsächlichem Entgelt erforderlich bei späterer Rechnungsausstellung: Verschiebung der Steuerschuldentstehung um (maximal) ein Monat bei Anzahlungen entsteht Steuerschuld im Voranmeldungs-zeitraum der Vereinnahmung (= Mindestistbesteuerung)

Steuerschuld/Fälligkeit Istbesteuerung (§19 Abs 2 Z 1 lit b, § 17) Vereinnahmtes Entgelt: Zeitpunkt der Bezahlung maßgeblich Umsätze aus freiberuflicher Tätigkeit Versorgungsunternehmen Land-/Forstwirte/Gewerbetreibende, wenn keine Buchführungspflicht andere Unternehmer, wenn Gesamtumsatz < 110.000 Euro/Jahr Option zur Sollbesteuerung (§ 17 Abs 2 UStG) Fälligkeit (§ 21 Abs 1) 15. des zweitfolgenden Monats

Grenzüberschreitender Warenverkehr Ursprungsland- versus Bestimmungslandprinzip Bestimmungslandprinzip vorherrschend Wettbewerbsneutralität Methode zur Verwirklichung des Bestimmungslandprinzips Leistungsort = Ort im Ursprungsland Leistungsbefreiung unter Wahrung des Vorsteuerabzugs erforderlich steuerliche Erfassung im Ursprungsland, aber keine Umsatzsteuer steuerliche Erfassung erst bei Import im Bestimmungsland Grenzausgleich erforderlich

Grenzüberschreitender Warenverkehr Warenverkehr mit Drittländern Realisierung des Bestimmungslandprinzips aufgrund des Grenzausgleiches Exportierte Waren: Entlastung durch Steuerbefreiung der Ausfuhr/aber Vorsteuerabzug (§ 7 Ausfuhrlieferung) Importierte Waren: Steuer des Bestimmungslandes durch Erhebung einer Einfuhrumsatzsteuer Warenverkehr mit EU - Mitgliedstaaten alternatives Ausgleichssystem, da kein Grenzausgleich zulässig

Warenverkehr mit Drittstaaten Export Lieferort bei Versendung von Gegenständen: dort, wo Gegenstand zu Beginn der Versendung/Beförderung (§ 3 Abs 8) Sonst: wo sich Gegenstand im Zeitpunkt der Lieferung (Verschaffung der Verfügungsmacht) befindet idR steuerbar, da Lieferort im Inland (Beginn der Versendung) bei Lieferort im Inland echte Steuerbefreiung (Ausfuhrlieferung gem § 7)

Warenverkehr mit Drittstaaten Ausfuhrlieferung (§ 7 UStG) Unternehmer versendet oder befördert Gegenstand ins Drittlandsgebiet Ausländischer Abnehmer versendet oder befördert Drittlandsgebiet (Abholung) „Touristenexport“ (§ 7 Abs 1 Z 3) Erwerb für nicht-unternehmerische Zwecke und Ausfuhr der Waren im persönlichen Reisegepäck Gemeinschaftsfremder Abnehmer Ausfuhr innerhalb 3 Monaten Gesamtbetrag der Rechnung  75 Euro

Warenverkehr mit Drittstaaten Import= Einfuhr Erhebung Einfuhrumsatzsteuer (§ 1 Abs 1 Z 3) Verwirklichung des Bestimmungslandprinzips Besteuerung erfolgt auch dann, wenn Einfuhr durch Letztverbraucher für Unternehmer: Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer abzugsfähig, wenn Einfuhr für Unternehmen (§ 12 Abs 1 Z 2 lit a UStG)

Warenverkehr im Binnenmarkt Innergemeinschaftlicher Warenverkehr Grenzausgleich widerspricht Idee des Binnenmarktes Ziel: Ursprungslandprinzip mit grenzüberschreitendem Vorsteuerabzug Besteuerung am Unternehmensort fiskalisch weiterhin Bestimmungslandprinzip erfordert Clearing - Mechanismus Angleichung Steuersätze und Steuerregeln Übergangsregelung (Binnenmarktregelung) Siehe Art-Teil im Anhang zum UStG

Grenzüberschreitender Warenverkehr Grundsätze der Binnenmarktregelung Bestimmungslandprinzip Innerhalb Gemeinschaft keine Grenzkontrollen für USt- Zwecke Statt Ausfuhrlieferung  ig Lieferung Statt EuSt  ig Erwerb

Handel zwischen Unternehmer Innergemeinschaftlicher Handel zwischen Unternehmer >> Bestimmungslandprinzip Ig Erwerb (Art 1) Erwerber = Unternehmer/Juristische Person Lieferer = steuerpflichtiger Unternehmer Gegenstand gelangt von einem MS in anderen MS Leistungsort Art 3 Abs 8 (Ende der Beförderung/Versendung) Erwerber schuldet USt, Selbstberechnung Vorsteuerabzug gem Art 12 BMR

Handel zwischen Unternehmer Ig Lieferung (Art 7) Lieferer = steuerpflichtiger Unternehmer Abnehmer = Unternehmer/Juristische Person Erwerb beim Abnehmer steuerbar (ig Erwerb  vgl UID-Nr des Abnehmers) Gegenstand gelangt von einem MS in anderen MS Befreiung der ig Lieferung (Art 6)

Erwerb durch Schwellenerwerber Schwellenerwerber (Art 1 Abs 4 Z 1) Unternehmer mit unecht steuerbefreiten Umsätzen (zB Bank, Arzt, Kleinunternehmer) pauschalierte Landwirte nicht steuerpflichtige juristische Person Erwerbschwelle (Art 1 Abs 4 Z 2) Erwerbe > EUR 11.000,- wie normale Unternehmer Erwerbe < EUR 11.000,- wie Private Gesamtbetrag der ig Erwerbe aus EU-Mitgliedstaaten

Erwerb durch Schwellenerwerber Verzicht auf Erwerbsschwelle durch Erwerber möglich (Art 1 Abs 5)  Behandlung wie Unternehmer (ig Erwerb) Bindet Unternehmer für zwei Jahre Nichtüberschreitung und kein Verzicht auf Erwerbsschwelle Keine steuerfreie ig Lieferung für ausländischen Unternehmer; kein ig Erwerb Ort der Lieferung abhängig von Umfang der Lieferungen in jeweiligem Mitgliedstaat (vgl Versandhandelsregelung - Lieferschwelle)

Erwerb durch Private Privater innergemeinschaftlicher Reiseverkehr: Ursprungslandprinzip zB Abholung durch Privaten Ausnahme: Versandhandel Versandhandelsregelung (Art 3 Abs 3 ff) Beförderung/Versendung durch Lieferer (nicht Abholung !) Verlagerung des Leistungsortes in das Bestimmungsland, zur Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen

Versandhandel Abnehmer Lieferschwelle (Art 3 Abs 5) Private Letztverbraucher Schwellenerwerber (unter Erwerbsschwelle bzw kein Verzicht) Lieferschwelle (Art 3 Abs 5) Gesamtbetrag der Lieferungen in den jeweiligen Mitgliedstaat > 100.000 Euro Verzicht auf Lieferschwelle durch Lieferer möglich (Art 3 Abs 6 UStG) Verlagerung des Leistungsortes in Bestimmungsland unabhängig von der Höhe der ausgeführten Umsätze Liefernder Unternehmer muss USt im Bestimmungsland abführen

Binnenmarktregelung Verbrauchsteuerpflichtige Waren (Art 1 Abs 6; Art 3 Abs 7) idR Bestimmungsland Ausnahme Abholung durch Private Erwerb neuer Fahrzeuge (Art 1 Abs 7; Art 3 Abs 7; Art 2) Bestimmungsland: immer ig Erwerb und ig Lieferung Definition „Neues Fahrzeug“: Art 1 Abs 8 und 9 Auch Private werden wie Unternehmer behandelt (Art 2) Private: Fahrzeugeinzelbesteuerung (Art 20 f)

Innergemeinschaftliche Verbringungen Nicht lieferungsbedingte Warenbewegungen Verbringen von Gegenständen innerhalb des Unternehmens Behandelt wie ig Erwerb/Lieferung Exportseite: Art 3 Abs 1; Art 7 Abs 2 Importseite: Art 1 Abs 3; Art 12 Ausnahme vorübergehende Verwendung zB Verbringung zur Ausfuhr einer sonstigen Leistung Bei Wegfall der Voraussetzungen: Behandlung als ig Erwerb/Lieferung Bemessungsgrundlage: Art 4 Abs 2 UStG

Binnenmarktregelung Ig Güterbeförderung (Art 3a Abs 2) Abgangsort Verlagerung durch UID Leistungen an beweglichen Gegenständen (Art 3a Abs 6) zB Reparatur von Gegenständen