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1 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung TAX Florian Preining Tax Linz

2 2 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Einführung in die Gruppenbesteuerung 100%ige inländische Ergebniszurechnung ohne handelsrechtlichen Ergebnistransfer Zeitnahe Verwertung von steuerlichen Verlusten Verlustverrechnung über die Grenze (österreichisches Gewinnermittlungsrecht) Firmenwertabschreibung

3 3 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Gruppenbesteuerung Gruppenträger Gruppenmitglied Beteiligung: unmittelbar oder mittelbar – > 50 % – gesamtes Wirtschaftsjahr! Stimmrechtsmehrheit Antrag beim Finanzamt USt-Organschaft bleibt unberührt!!!

4 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung Gruppenträger – Gruppenmitglieder 4

5 5 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Gruppenmitglieder unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften Genossenschaften Vorgesellschaften (Rz 384 KStR; § 4 KStG) ausländische (vergleichbare) Körperschaften operative und vermögensverwaltende Körperschaften ! Ausnahme für Firmenwertabschreibung !

6 6 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Gruppenmitglieder nicht unbeschränkt steuerpflichtige ausländische Körperschaften –vergleichbar mit inländischen Kapitalgesellschaften oder Genossenschaften  Gruppenbildung über die Grenze ausschließlich mit inländischen Gruppenmitgliedern unmittelbar oder mittelbar verbunden

7 7 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Gruppenmitglieder Gruppenträger Gruppenmitglied Enkelgesellschaft Österreich Gruppenbildung außerhalb der Gruppe

8 8 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Gruppenträger unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften –doppelansässige Gesellschaften mit eingetragener Zweigniederlassung in Österreich Genossenschaften Versicherungsvereine auf Gegenseitigkeit Sparkassen Hypothekenbanken Vorgesellschaften keine befreiten Körperschaften operative und vermögensverwaltende Körperschaften

9 9 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Gruppenträger ausländische Körperschaften EU-Muttergesellschaften iSd Art 2 Mutter-/Tochter-RL Kapitalgesellschaften mit Ort der Geschäftsleitung im EWR (Island, Norwegen, Liechtenstein) ins Firmenbuch eingetragene Zweigniederlassungen Zurechnung der Beteiligung zum Betriebsvermögen der Zweigniederlassung Personengesellschaft, wenn ausländische Körperschaft einziger Gesellschafter neben Arbeitsgesellschafter ist Begründung: Eintragung aller GT im Firmenbuch

10 10 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Muttergesellschaft Gruppenmitglied Österreich Gruppenbildung außerhalb der Gruppe Zweigniederlassung/ Gruppenträger Zweigniederlassung/ Gruppenträger

11 11 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Gruppenträger Beteiligungsgemeinschaften Verbindung durch –Personengesellschaft auch bei 50:50-Beteiligung Kerngesellschafter: mind. 40 %, andere Gesellschafter: mind. 15 % –Syndikatsvertrag gemeinsame Kontrolle oder Mitwirkung an gemeinsamer Kontrolle gem Art. 3 der Fusionskontrollverordnung nur gruppenträgerfähige Körperschaften

12 12 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Beteiligungsgemeinschaften GM-A GM-C GM-D 40 %45 % GM-B 15 % GT 100 %

13 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung Finanzielle Verbindung 13

14 14 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Unmittelbare Beteiligung von mehr als 50 % am Grund-, Stamm- oder Genossenschaftskapital und an den Stimmrechten A-AG C-AG B-GmbH 70 % 30 % Gruppenbildung zw. A-AG und C-AG möglich

15 15 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Mittelbare – und eventuelle unmittelbare – Beteiligung über eine Personengesellschaft 80 % 20 % 70 % Gruppenbildung durch die mittelbare Beteiligung in Höhe von 56 % möglich C-KG D-AG A-AG B-AG

16 16 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Unmittelbare und mittelbare Beteiligung über eine Körperschaft Gruppenbildung zw. A-AG und C-GmbH nicht möglich 15 % 90 % Gruppenbildung zw. A-AG, B-AG und C-GmbH möglich C-GmbH B-AG A-AG 50 % 90 % C-GmbH B-AG A-AG 50 %

17 17 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Keine Unmittelbarkeit – keine Gruppe I 33,33 % B-AG A-AG GM3 100 % 10% GM2 GM1 100 % 33,33 % Keine Gruppe zwischen A-AG und B-AG – Auch Beteiligungs- gemeinschaft zw. GM1, GM2 und GM3 ist nicht möglich.

18 18 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Keine Unmittelbarkeit – keine Gruppe II 33 % B-AG A-AG GM3 100 % 10% GM2 GM1 100 % 33 % Gruppe zwischen A-AG und B-AG möglich, da unmittelbare Beteiligung besteht. 1 %

19 19 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Steuerneutrale Zwischenschaltung einer Holding 50 % B-AG A-AG GM3 100 % 10% GM2 GM1 100 % 50 % 33,33 % Gruppenbildung möglich, da unmittelbare Beteiligungen bestehen. Holding 66,67 %

20 20 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Bildung einer Beteiligungsgemeinschaft A-AG D-GmbH C-GmbH 48 %30 % B-AG 22 % Gruppenbildung durch eine Beteiligungsgemeinschaft zw. A-AG und B-AG möglich

21 21 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Mittelbare Beteiligungen bei Beteiligungsgemeinschaft 45 %20 % 100 % Bildung einer Beteiligungs- gemeinschaft (zB durch einen Syndikatsvertrag) zwischen der A- AG und der B-AG trotz der mittelbaren Beteiligung möglich C-KG D-AG A-AG B-AG BG

22 22 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Kombinationen möglich – Variante 1 C-AG A-AG B-AG 20 %51 % BG

23 23 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Kombinationen möglich – Variante 2 30 % C-KG D-AG A-AG B-AG 100 % 10 % 20 %

24 24 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Ausländischer Gruppenträger mit inländischer eingetragener Zweigniederlassung 70 % Gruppenbildung zwischen A-AG, B-AG und C-AG aufgrund der österr. Zweigniederlassung möglich (Firmenbucheintragung) Ö-Zweigniederl. B-AG A-AG Österreich Deutschland 55 % C-AG

25 25 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Ausländischer Gruppenträger mit inländischer Personengesellschafter und inländischem Arbeitsgesellschafter 100 % 0-%- Arbeitsges. 70 % Gruppenbildung über B-KG möglich, da sonst nur 0%- Arbeitsgesellschafter B-KG C-AG A-Kft Österreich Ungarn

26 26 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Vom Ausland ins Inland – Variante 1 B-AG A-AG C-AG 100 % Gruppenbildung mit C-AG nach hA nicht möglich – § 9 Abs 2 u. 3 KStG: B-AG kann nicht beteiligte Körperschaft sein Inland Ausland

27 27 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Vom Ausland ins Inland – Variante 2 B-AG A-AG C-AG 10 % 100 % Gruppenbildung mit C-AG möglich – B-AG „vermittelt“ finanzielle Verbindung Inland Ausland 41 %

28 28 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Vom Ausland ins Inland – Variante 3 B-AG A-AG C-AG 51 % 100 % Gruppenbildung mit C-AG nach hA nicht möglich – B-AG „vermittelt“ nicht mehr eine finanzielle Verbindung, sondern ist selbst zu mehr als 50 % an C-AG beteiligt Inland Ausland 41 %

29 29 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Personengesellschaft – Variante 1 B-AG A-AG 15 % 40 % Gruppenbildung mit B-AG möglich – Mittelbare Beteiligung an B-AG genügt Inland Ausland 100 % PG

30 30 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Personengesellschaft – Variante 2 B-AG A-AG 15 % 40 % Gruppenbildung mit B-AG möglich – Mittelbare Beteiligung an B-AG genügt Inland Ausland 100 % PG

31 31 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung (§ 9 Abs 4 KStG) Doppelte Gruppe? B-AG A-AG 100 % Gruppenbildung zwischen A- AG und B-AG sowie (nach ausl. Recht) zwischen B-AG und C-AG – Nur der Verlust der B-AG (-100) ist der A-AG zuzurechnen („Vergleichbar- keit“ nur hins B-AG gegeben; Begrenzung auf eine Aus- landsebene) Inland Ausland C-AG 100 %

32 32 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung „Hybrids“ – Beurteilung nach österreichischem Recht B-AG A-AG 100 % Österreich USA Deutschland LLP GmbH 100 %

33 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung Dauerhafte finanzielle Verbindung 33

34 34 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Finanzielle Verbindung muss während des ganzen Jahres bestehen (WJ des GM) Rückwirkungsfiktionen des österreichischen Steuerrechts wirken jedoch auch auf die Gruppenbesteuerung Anschaffungen am 1. Kalendertag des Wirtschaftsjahres sind ausreichend Vertragsabschluss schon vorher möglich (mit Wirkung zu Beginn des folgenden WJ)

35 35 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Finanzielle Verbindung Gruppeninterne Umgründungen und Beteiligungsverkäufe brechen die finanzielle Verbindung nicht Up- oder Down-stream-merger innerhalb einer mehrstöckigen Gruppe Schwesternverschmelzungen innerhalb einer Gruppe Errichtende Umwandlung einer Zwischengesellschaft auf eine Personengesellschaft unterjährige Beteiligungseinbringung Verkauf von Beteiligungen innerhalb der Gruppe

36 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung Ergebnisermittlung innerhalb einer Gruppe 36

37 37 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Ergebnisermittlung Eigenständige Einkommensermittlung für jedes Gruppenmitglied (evidenzmäßige KStE) Stufenweise Ergebnisübertragung – 100%ige Einkommenszurechnung beim unmittelbar oder mittelbar beteiligten Gruppenmitglied/-träger A-AG C-AG B-GmbH 70 % 30 % 100 % Ergebniszurechnung von C-AG auf A-AG 100 %

38 38 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Ergebnisermittlung Ergebnisaufteilung innerhalb einer Beteiligungsgemeinschaft in Höhe der Beteiligung (an der Beteiligungsgemeinschaft) Gesamtverlust der Gruppe ist vortragsfähig Mindest-KSt-Pflicht in Jahren mit einem Gruppenverlust – für alle Gruppenmitglieder und den Gruppenträger Steuerausgleich ist steuerneutral

39 39 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Ergebnisermittlung Vorgruppenverluste Gruppenmitglied: Ausgleichsfähig in Höhe von selbst erwirtschafteten Gewinnen (keine 75-%-Grenze) Gruppenträger: Ausgleichsfähig mit dem Gruppenergebnis (75-%-Grenze!) Gestaltungsbedarf!? – optimale Gruppenstruktur

40 40 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. A ist an B (Vorgruppenverluste) beteiligt, B ist wiederum an C (hohe laufende Gewinne) beteiligt Ergebnisermittlung B-AG A-AG 100 % C-AG 100 % Vorgruppen-VV Gewinne

41 41 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Handlungsmöglichkeiten (1) Gruppenbildung nur zwischen B (Gruppenträger) und C Verschmelzung von C und B Umwandlung von C in eine Personengesellschaft Steuerneutrale Übertragung einer Ertragsquelle von C auf B (Abspaltung zur Aufnahme) Steuerneutrale Übertragung einer Ertragsquelle von A auf B (Abspaltung zur Aufnahme; Einbringung als Sacheinlage) Umwandlung von B in eine Personengesellschaft – Verluste gehen auf A über, aber KESt auf Dividenden von C Ergebnisermittlung

42 42 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Handlungsmöglichkeiten(2) Übertragung des verlusterzeugenden Vermögens von B an C unter Übergang des Verlustabzuges (Abspaltung zur Aufnahme, Einbringung als Sacheinlage) Übertragung des verlusterzeugenden Vermögens von B an A unter Übergang des Verlustabzuges (Abspaltung zur Aufnahme) und Einbeziehung von A in die Gruppe Ergebnisermittlung

43 43 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Ergebnisermittlung Außergruppenverluste Vortragsfähige Verluste aus einer umgründungsbedingten Übernahme durch ein Gruppenmitglied Verlustverrechnung nur in Höhe der eigenen Gewinne des aufnehmenden Gruppenmitgliedes (keine 75-%-Grenze)

44 44 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Ergebnisermittlung Keine Außergruppenverluste vortragsfähige Verluste, die in der Gruppe entstanden sind und umgründungsbedingt auf ein anderes Gruppenmitglied übergehen Beispiel: Gruppenträger bringt Teilbetrieb in ein Gruppenmitglied ein und dabei gehen objektbezogen vortragsfähige Verluste aus der „Gruppenzeit“ über – objektbezogener Verlust aus „Gruppenzeit“ ist beim Gruppenmitglied ein „normaler“ Jahresverlust

45 45 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Ergebniszurechnung Beteiligungsgemeinschaften Gruppenbildung/ Ergebniszurechnung Bildung einer Beteiligungsgemeinschaft (zwischen GM-A und GM-B) 100 % Ergebniszurechnung an die Beteiligungsgemeinschaft Quotenmäßige Ergebnisaufteilung im Verhältnis der Anteile von 40 % : 15 % und damit mit 72,73 % : 27,27 % 45-%-Gesellschafter nimmt nicht an der Beteiligungsgemeinschaft teil = > keine Ergebniszurechnung

46 46 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Ergebniszurechnung Ergebnisberücksichtigung ausländischer Gruppenmitglieder Verlustberücksichtigung/keine Zurechnung von Gewinnen Gewinnermittlung nach inländischem Recht Zurechnung von Verlusten ausländisches nicht unbeschränkt steuerpflichtiges GM im Ausmaß der unmittelbaren Beteiligungen aller GM soweit keine Verlustverrechnung im Ausland erfolgt

47 47 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Nachversteuerung in Folgejahren Verlustverrechnung im Ausland Veräußerung der Beteiligung Kündigung nach Ablauf der Mindestdauer Verringerung der Beteiligung unter Mindestausmaß Höhe der Nachversteuerung: Verlustverrechnung im Ausland: verrechnete Verluste –Maßgeblichkeit des ausländischen Rechts –außer: Verluste nach österr. Recht < ausl. Recht Ausscheiden: noch nicht verrechnete Verluste –bei Liquidation/Insolvenz: Kürzung um nicht steuerwirksame Teilwertabschreibungen Nachversteuerung bei jenem GT oder GM, dem Verlust zugerechnet wurde Ergebniszurechnung

48 48 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Ergebniszurechnung Verrechnung ausländischer Verluste Verlustberücksichtigung Verlust nach der geltenden Rechtslage im Sitzstaat des Gruppenmitglieds: Verlust nach den Bestimmungen des öEStG/öKStG: Verlustberücksichtigung beim inländischen Gruppenträger: 750

49 49 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Ergebniszurechnung Verrechnung ausländischer Verluste Verlustberücksichtigung Steuerlicher Verlust des ausländischen Gruppenmitglieds (GM-C): Max. Verlustberücksichtigung bei isolierter Betrachtung bei GT: 100 Max. Verlustberücksichtigung im Rahmen der Gruppenbesteuerung (75 % unmittelbare Beteiligungen): 750

50 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung Mindestkörperschaftsteuer für Unternehmensgruppen 50

51 51 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. MindestKöSt Mindest-KöSt-Pflicht bleibt bestehen Wenn das Gesamteinkommen der Unternehmensgruppe nicht ausreichend positiv ist –Gesamteinkommen = auch Einkommen nicht mindeststeuerpflichtiger Gruppenmitglieder und Gruppenträger (zB Genossenschaften) Gesamteinkommen ist dann nicht ausreichend positiv, wenn es unter dem Betrag liegt, der sich für mindeststeuerpflichtige GM/GT zusammen ergibt

52 52 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. MindestKöSt Beispiel A-Gen B-AG C-GmbH 100 % Gesamteinkommen = Mindest-KöSt A-Gen: 0 B-AG: 3.500,- C-GmbH: 1.750,- Hochrechnung auf Einkommen ( )/0,25 = Keine Mindest-KöSt, da Gesamteinkommen ausreichend positiv ist

53 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung Teilwertabschreibungen in der Gruppe 53

54 54 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Teilwertabschreibungen Teilwertabschreibungen auf und Veräußerungsverluste aus Beteiligungen an Gruppenmitgliedern sind NICHT abzugsfähig Keine Verknüpfung mit § 10 Abs. 3 KStG Teilwertabschreibungen und Veräußerungsverluste sind jedenfalls steuerneutral Offene Siebtel aus Teilwertabschreibungen vor Gruppenbildung sind nicht betroffen

55 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung Firmenwertabschreibung 55

56 56 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Firmenwertabschreibung Verpflichtende Vornahme einer positiven und negativen Firmenwertabschreibung betriebsführende unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaft Verteilung über die ersten 15 Jahre ab Erwerb max. 50 % der steuerlichen Anschaffungskosten auf die Dauer der Gruppenzugehörigkeit beschränkt –Jahr des Erwerbes und des Ausscheidens ist nicht zu berücksichtigen (keine Halbjahres-FW-Abschreibung)

57 57 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Firmenwertabschreibung Keine Firmenwertabschreibung konzerninterne Beteiligungserwerbe Unbeschränkt steuerpflichtige Holdinggesellschaften (Vermeidungen von Kaskaden) Beteiligungserwerbe an ausländischen Gruppenmitgliedern Anschaffung = Erwerb des wirtschaftlichen Eigentums nach dem (Verträge vor schaden nicht)

58 58 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Firmenwertabschreibung Berechnung des absetzbaren Firmenwertes steuerliche Anschaffungskosten - handelsrechtliches Eigenkapital -stille Reserven im nicht abnutzbaren AV (Grund/Boden, Beteiligungen) - Teilwertabschreibungen =Absetzbarer Firmenwert (max. 50 % der strl. Anschaffungskosten)

59 59 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Firmenwertabschreibung Firmenwertabschreibung kürzt/erhöht den steuerlichen Buchwert genauso wie Teilwertab- und Zuschreibungen Geltend gemachte 1/15-Beträge erhöhen einen eventuell künftigen Veräußerungsgewinn Abschreibungspotential (50-%-Grenze) kann durch Zuschüsse vor Beteiligungserwerb erhöht werden Keine Teilwertabschreibung auf FW

60 60 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Firmenwertabschreibung Firmenwertabschreibung ist auf die Dauer der Zugehörigkeit der beteiligten Körperschaft und der betriebsführenden Beteiligungskörperschaft zur Unternehmensgruppe beschränkt Mit Verkauf, Aufgabe oder sonstigem Verlust des Betriebes endet daher auch die Firmenwertabschreibung

61 61 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Gruppenbesteuerung Firmenwert-Abschreibung Erwerb 80 % an T-GmbH durch M-AG per ; AK = 100 Handelsrechtliches EK von T: 50; stille Reserven in Beteiligung: 25 Veräußerung an Dritten in 2010 um 120 „Firmenwert“: AK anteiliges hrl EK stille Res n.a. AV < 50 (50 % der AK) AfA-Beginn: 2006 (1/15tel verfällt!) Veräußerung: VE120,00 - BW- 89,32 (100 – 4/15tel) Gewinn 30,66

62 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung Der Gruppenantrag 62

63 63 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Gruppenantrag Unterzeichnung von den gesetzlichen Vertretern der inländischen Körperschaften (Gruppenträger und Gruppenmitglieder) Ausländische Gruppenmitglieder sind im Gruppenantrag zu nennen, diese müssen aber den Gruppenantrag nicht unterzeichen Unterzeichnung des Gruppenantrages vor Ablauf aller zu berücksichtigten WJ

64 64 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Gruppenantrag Mindestinhalt des Gruppenantrages Regelungen zum Steuerausgleich iZm inländischen Gruppenmitgliedern Beteiligungsverhältnisse innerhalb der Gruppe Wirtschaftsjahre des Gruppenträgers und aller Gruppenmitglieder Stimmrechte an den Gruppenmitgliedern Formulare: G1, G1a, G2, G3, G4, G4a

65 65 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Gruppenantrag Bekanntgabe der Gruppe gegenüber dem FA Gruppenantrag muss beim KSt-FA des Gruppenträgers/des Hauptbeteiligten der Beteiligungsgemeinschaft innerhalb eines Monats eingereicht werden Gruppenmitglieder haben die Einreichung des Gruppenantrages dem zuständigen KSt-FA anzuzeigen Fristversäumung: formale Voraussetzung, Gruppe nicht zustande gekommen

66 66 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Gruppenantrag Bescheidmäßige Feststellung Feststellung gegenüber allen im Gruppenantrag genannten Gesellschaften, dass die Voraussetzungen erfüllt werden Alle Bescheidadressaten erhalten Parteistellung Liegen die Voraussetzungen für eine Gruppe nicht vor, so ist ein Nichtfeststellungsbescheid zu erlassen Bei nur teilweiser Erfüllung der Voraussetzungen (zB zu geringe Beteiligung an Untergesellschaft) – Teilfeststellungsbescheid Zuständigkeit für alle Gruppenmitglieder wechselt zum Gruppenträgerfinanzamt

67 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung Änderungen innerhalb einer Gruppe 67

68 68 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Änderungen innerhalb einer Gruppe Anzeigepflicht für jede nachträgliche Änderung innerhalb einer Gruppe Umgründungen in der Gruppe Beteiligungsveräußerungen in der Gruppe Neueintritte in die Gruppe Änderungen innerhalb einer Gruppe sind binnen eines Monats anzuzeigen

69 69 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Änderungen innerhalb einer Gruppe Zuständige Finanzämter KSt-FA des Gruppenträgers bzw. des Hauptbeteiligten einer Beteiligungsgemeinschaft allenfalls KSt-FA von neu hinzukommenden Gruppenmitgliedern

70 70 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Änderungen innerhalb einer Gruppe Eintritt in eine Gruppe Antragsverfahren gilt sinngemäß für den Gruppenträger und der neu eintretenden Körperschaft (Frist, Antragsinhalt, etc.) Ursprünglicher Feststellungsbescheid ist abzuändern Dreijahresfrist beginnt für neues Gruppenmitglied neu zu laufen

71 71 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Änderungen innerhalb einer Gruppe Austritt aus der Gruppe Jedes Gruppenmitglied kann gegenüber Gruppen-FA sein Ausscheiden erklären. – außer: ausländische Gruppenmitglieder Beendigung der Gruppe – Gruppenträger scheidet aus der Gruppe aus – Letztes Gruppenmitglied erklärt sein Ausscheiden aus der Gruppe

72 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung Mindestdauer der Gruppenbildung 72

73 73 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Mindestdauer Mindestdauer der Gruppenzugehörigkeit von 3 vollen Wirtschaftsjahren (volle 36 Monate) Keine Berücksichtigung von Rumpfwirtschaftsjahren Wechsel des Wirtschaftsjahres: Rumpfwirtschaftsjahr ist nicht zu berücksichtigen Beurteilung für jedes Gruppenmitglied gesondert zB im Falle von zeitlich nachgelagerten Gruppenerweiterungen/-eintritten

74 74 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Mindestdauer Ausscheiden von Gruppenmitgliedern während der Mindestdauer Herstellen der Verhältnisse, wie sie sich ohne Gruppenbildung darstellen würden – Nur für die ausscheidenden Gesellschaften (zB wenn in einer dreistöckigen Gruppe die Untergesellschaft ausscheidet) – im Wege der Veranlagung oder der Wiederaufnahme des Verfahrens

75 75 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Mindestdauer Ausscheiden von Gruppenmitgliedern nach Ablauf der Mindestdauer Inländische Gruppenmitglieder – Kein Einfluss auf in Vorjahren zugerechnete Ergebnisse Ausländische Gruppenmitglieder – Noch nicht nachversteuerte ausländische Gruppenverluste sind der Nachversteuerung zu unterwerfen bei Insolvenz/Liquidation: Kürzung des Nachversteuerungsbetrages um nicht steuerwirksame Teilwertabschreibungen

76 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung Steuerausgleich 76

77 77 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Steuerausgleich Hauptleistungen bezüglich Steuerausgleich Entlastung von der Steuerlast durch „Übernahme“ des steuerpflichtigen Gewinns auf der Ebene des Gruppenträgers – positive Steuerumlage Übertragung des Verlustverwertungsrechts auf die Ebene des Gruppenträgers – negative Steuerumlage BMF: Steuerliches Muss, auch wenn keine gesellschaftsrechtliche Notwendigkeit besteht (verdeckte Einlage)

78 78 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Gruppenbesteuerung Steuerausgleich Ertragsteuerneutralität des Steueraus-gleiches Gesellschaftsteuerneutralität sollte gegeben sein (BFH , II R 133/77)

79 79 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Steuerausgleich Gesellschaftsrechtliche Folgen aufgrund einer unterlassenen adäquaten Gegenleistung Verdeckte Einlage (Fehlen einer positiven Steuerumlage) Verbotene Einlagenrückgewähr (Fehlen einer negativen Steuerumlage)

80 80 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Steuerausgleich Ertragsteuerrechtliche Folgen bei unterlassener ausreichender Regelung Verdeckte Einlage Verdeckte Gewinnausschüttung Folgen einer nachträglichen betriebsprüfungs-bedingten Ergebniskorrektur Gesellschaftsteuer

81 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung Umgründungen 81

82 82 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Nahtlose Fortsetzung einer Gruppe nach einer Umgründung finanzielle Verbindung muss während des gesamten Wirtschaftsjahres bestehen rückwirkende Anteilsübertragungen sind beachtlich Vermögensübertragungen innerhalb der Unter- nehmensgruppe unterbrechen die Gruppe nicht, soweit Unternehmensgruppe finanziell verbunden bleibt (aber Anzeigepflicht) Umgründungen und Gruppenbesteuerung

83 83 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Nahtlose Fortsetzung einer Gruppe nach einer Umgründung (Beispiele I.) Schwesternverschmelzung gem. Art. I UmgrStG von zwei Gruppenmitgliedern Errichtende Umwandlung gem. Art. II UmgrStG einer Zwischengesellschaft auf eine Personenges. Anteilseinbringung gem. Art. III UmgrStG innerhalb einer Gruppe Auf- und Abspaltung gem. Art. VI UmgrStG innerhalb einer Gruppe Umgründungen und Gruppenbesteuerung

84 84 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Nahtlose Fortsetzung einer Gruppe nach einer Umgründung (Beispiele II.) Umgründungen und Gruppenbesteuerung Gruppeninterner „Up-Stream-Merger“ Verschmelzung A-AG C-GmbH B-GmbH A-AG B-GmbH Gruppe

85 85 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Umgründungen mit gleichzeitiger Beendigung der Gruppenzugehörigkeit Gesellschaft verliert Zugehörigkeit zum Gruppen- verbund aufgrund einer Umgründung Verpflichtende Anzeige gegenüber dem Gruppen-FA und dem FA des Gruppenmitgliedes Aufholung, wenn Umgründung innerhalb der Mindestdauer von 3 Jahren vorgenommen wird – Achtung: Rückwirkungsfiktion Umgründungen und Gruppenbesteuerung

86 86 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Umgründungen mit gleichzeitiger Beendigung der Gruppenzugehörigkeit (Beispiele I.) Verschmelzung eines Gruppenmitglieds zur Aufnahme gem. Art. I UmgrStG auf eine gruppenexterne Gesellschaft Anteilseinbringung gem. Art. III UmgrStG in eine gruppenexterne Gesellschaft Auf- und Abspaltung gem. Art. VI UmgrStG auf eine gruppenexterne Gesellschaft Umgründungen und Gruppenbesteuerung

87 87 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Umgründungen mit gleichzeitiger Beendigung der Gruppenzugehörigkeit (Beispiele II.) Umgründungen und Gruppenbesteuerung Verschmelzung A-AG C-GmbH B-GmbH Gruppe D-GmbH A-AG C-GmbH B-GmbH Gruppe D-GmbH Einbringung aus der Gruppe hinaus

88 88 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Umgründungen und Außergruppenverluste Außergruppenverluste sind Verluste eines Betriebes, die umgründungsbedingt in eine Gruppe „geschleust“ werden Verlustausgleich von Außergruppenverlusten – Gruppenmitglieder: in Höhe der selbst erwirtschafteten Gewinne (100 %) – Gruppenträger: in Höhe des gesamten Gruppenergebnisses (75 %) Umgründungen und Gruppenbesteuerung

89 89 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Umgründungen und Außergruppenverluste (Beispiele I.) Verschmelzung zur Aufnahme einer gruppenexternen Gesellschaft Verschmelzende Umwandlung gem. Art. II UmgrStG einer gruppenexternen Konzerngesellschaft auf ein Gruppenmitglied Teilbetriebseinbringung einer gruppenexternen Gesellschaft gem. Art. III UmgrStG Abspaltung zur Aufnahme gem. Art. VI UmgrStG Umgründungen und Gruppenbesteuerung

90 90 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Umgründungen und Außergruppenverluste (Beispiele II.) Umgründungen und Gruppenbesteuerung A-AG B-GmbH Gruppe B-GmbH TB-X A-AG B-GmbH Gruppe B-GmbH TB-X TB-Einbringung Teilbetriebseinbringung mit Verlustübertragung

91 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. The KPMG logo and name are trademarks of KPMG International. Gruppenbesteuerung Tipps für die Praxis 91

92 92 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Tipps für die Praxis Vorteile Ergebnissaldierung und damit zeitnahe Verwertung von Verlusten Verlustverwertung auch bei nachhaltig negativem Ergebnis einer Konzerngesellschaft Verwertung ausländischer Verluste im Inland Möglichkeit der Gruppenbesteuerung für Joint-Ventures Abschreibung eines im Anschaffungswert einer Beteiligung steckenden Firmenwertes (nur Inland) Gruppenbesteuerung

93 93 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Nachteile Keine Teilwertabschreibung der Beteiligung (auch keine Nachholung!) Verpflichtende Nachversteuerung von Auslandsverlusten bei Ausscheiden aus der Gruppe Gruppenbesteuerung

94 94 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. M&A-Struktur ab 2005/Erwerb einer KapGes durch „Ausländer“ Investor Ziel GmbH > 50 % Anschaffungs- kredit  Zinsenabzug  Firmenwertabschreibung  Erhalt von Verlustvorträgen der Ziel-GmbH  Grunderwerbsteuer vermeidbar Gruppenbesteuerung NewCo

95 95 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Personengesellschaft oder Gruppe Umwandlung Tochter-KapGes in PersGes zur Ergebnissaldierung  Verlust des (meist höheren) Beteiligungsbuchwertes  steuerlicher Verlustvortrag geht nur unter bestimmten Bedingungen über  Zurechnung des anteiligen Verlustes (nach Maßgabe der Beteiligung)  Allfällige Grunderwerbsteuerbelastung Gruppenbesteuerung

96 96 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Personengesellschaft oder Gruppe Tochter-KapGes (> 50 %) wird zum Gruppenmitglied  Buchwert der Beteiligung bleibt erhalten (sofern keine Teilwert-AfA erforderlich)  Steuerlicher Verlustvortrag der Tochter-KapGes bleibt erhalten (außer Mantelkauf)  Zurechnung von 100 % des laufenden Verlustes der Tochter- KapGes zum GT  Keine Grunderwerbsteuer Gruppenbesteuerung

97 97 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Alternativen bei Auslandsverlusten Gruppe: Nutzung laufender Verluste Nachversteuerung bei Gewinnen und bei Austritt Keine Beteiligungsabschreibung Umwandlung in PersGes: Nutzung lfd Verluste der Betriebsstätte (PersGes) Nachversteuerung nur bei Gewinnen Übergang und Nutzung der ausländischen Verlustvorträge lt BMF (zB , EAS 1992 und , EAS 2110) Gruppenbesteuerung

98 98 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. Alternativen bei Auslandsverlusten Internationale Schachtelbeteiligung Option zu Gunsten der Steuerwirksamkeit der Beteiligung  Teilwert-AfA nach Anlaufphase  Siebentelverrechnung  Zuschreibung bei späterer Wertaufholung Gruppenbesteuerung

99 99 © 2004 KPMG LLP, a UK limited liability partnership and the UK member firm of KPMG International, a Swiss cooperative. All rights reserved. © 2006 KPMG Alpen-Treuhand GmbH, österreichisches Mitglied von KPMG International, einer Genossenschaft schweizerischen Rechts. Alle Rechte vorbehalten. Gedruckt in Österreich. KPMG und das KPMG-Logo sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International. Presenter’s contact details Florian Preining KPMG Linz +43 (732)


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