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1 Verlustabzug beim Mantelkauf nach der Unternehmensteuerreform 2008.

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Präsentation zum Thema: "1 Verlustabzug beim Mantelkauf nach der Unternehmensteuerreform 2008."—  Präsentation transkript:

1 1 Verlustabzug beim Mantelkauf nach der Unternehmensteuerreform 2008

2 2 Verlustabzug beim Mantelkauf Vergleich § 8 Abs. 4 KStG (alt) und § 8 c KStG (neu) mehr als 50% der Anteile wechseln (nur unmittelbar) oder vergleichbare Rechtsposition überwiegend neues BV dient nicht nur der Sanierung § 8 Abs. 4 KStG§ 8 c KStG § 8 Abs. 4 KStG ist eine der Vorschriften mit den meisten ungeklärten Rechtsfragen mehr als 25% der Anteile wechseln (auch mittelbar) mehr als 50% der Anteile wechseln (auch mittelbar) an einen Erwerber oder diesem nahestehende Personen (Erwerberstruktur ist entscheidend) Rechtsfolge Voraussetzungen sämtliche Verluste (Ausgleich und Vortrag; nicht Rücktrag) gehen unter Verluste gehen anteilig unter sämtliche Verluste gehen unter Bloßes Abstellen auf Anteilsveräußerung kannErpressbarkeitspotentiale schaffen. Bsp: Erwerb von 25% der Anteile durch einen Erwerber und der Drohung, weitere Anteile zu erwerben Über § 10 a GewStG sind auch die gewerbesteuerlichen Verluste betroffen. Ferner ist § 10 d EStG (Mindestbesteuerung) zu beachten. Untergang betrifft Verlustausgleich und -vortrag; Verlustrücktrag bleibt zulässig

3 3 Verlustabzug beim Mantelkauf § 8 Abs. 4 KStG (bisherige Rechtslage)

4 4 Verlustabzug beim Mantelkauf Regelungsinhalt § 8 Abs. 4 KStG (Auffassung FinVerw) Verlust der wirtschaftlichen Identität in dem Hauptanwendungsfall vergleichbaren Fällen mehr als die Hälfte der Anteile an der KapG werden übertragen ( ) Hauptanwendungsfall § 8 Abs. 4 S. 2Generalklausel § 8 Abs. 4 S. 1 die KapG führt ihren Geschäftsbetrieb mit überwiegend neuem Betriebsvermögen fort ( ) (oder Branchenwechsel) 5-Jahreszeitraum 2-Jahreszeitraum (lt. BMF; BFH 1-Jahreszeitraum) und nicht erforderlich: gemeinsame Interessen der Anteilseigner Gesamtzusammenhang zwischen Einzelmaßnahmen sie allein der Sanierung des Geschäftsbetriebes dient, der den Verlust verursacht hat (objektiv sanierungsbedürftig, Sanierungsabsicht, geeignete Sanierungsmaßnahmen; nicht bei Branchenwechsel) die Gesellschaft den Geschäftsbetrieb in einem nach dem Gesamtbild der Verhältnisse vergleichbaren Umfang in den folgenden fünf Jahren fortführt und Ausnahmeregelung § 8 Abs. 4 S. 3 Zuführung von neuem BV ist unschädlich, wenn 5-Jahreszeitraum

5 5 Verlustabzug beim Mantelkauf (Maximale) Überwachungszeiträume Anteilsverkauf 5-Jahreszeitraum Zuführung von BV 2-Jahreszeitraum Überwachung Sanierungsprivileg 5-Jahreszeitraum (1) 50% Grenze überschritten (2) überwiegend neues BV zugeführt (Vergleichswert mehr als 200% vom Ausgangswert) Feststellung Aktivvermögen (Ausgangswert, statisch) Feststellung Aktivvermögen (Fortlaufender Vergleich mit Ausgangswert=Vergleichswert) Fortführung in vergleichbarem Umfang (Verbot der Übersanierung bzw. des Abschmelzens) + = Identitätsverlust der Gesellschaft Hinweis: auch die nach 50% AE-Wechsel entstandenen Verluste können verloren gehen

6 6 Verlustabzug beim Mantelkauf Betriebsvermögenszuführung Finanzverwaltung Betriebsvermögenszuführung BFH (vom ) (Nichtanwendungserlass vom ) AusgangswertVergleichswertAusgangswertVergleichswert Aktivvermögen mit Firmenwert, IWG, Geschäftschancen, Bürgschaften, Sicherheiten (wohl) nur Anlagevermögen, nicht Umlaufvermögen (BFH-Verfahren anhängig, Az. I R 9/06) Zeitraumbetrachtung gegenständliche Betrachtungsweise (bestätigt durch BFH- Urteil vom ) Aufaddierung der Zuführungen (1) kein Abzug von ausgeschiedenen WG (2) Gestellung von Sicherheiten ist Zuführung (3) Umwandlung Forderung aus Lieferung und Leistungen in Darlehensforderung ist Zuführung Teilwerte: Aktivvermögen mit Firmenwert, IWG, Geschäftschancen, Bürgschaften, Sicherheiten und Umlaufvermögen Punktbetrachtung bilanzielle Betrachtung => Saldierung (Saldotheorie) =>Einlagen, Darlehensaufnahmen sind Zuführungen; Innenfinanzierung ist unschädlich bei Branchenwechsel: zeitraumbezogener Vergleich des Gesichts des Unternehmens

7 7 Verlustabzug beim Mantelkauf Weitere Hinweise zu § 8 Abs. 4 KStG Zwischen der schädlichen Anteilsübertragung und der Zuführung neuen Betriebsvermögens wird ein sachlicher und zeitlicher Zusammenhang regelmäßig unterstellt, wenn der Zeitraum weniger als 2 Jahre,BMF vom Jahr,BFH vom beträgt. Auch außerhalb dieses Zeitraums ist ein sachlicher und zeitlicher Zusammenhang durch Umstände des Einzelfalls möglich. sachlicher und zeitlicher Zusammenhang zwischen Anteilsübertragung und Betriebsvermögenszuführung

8 8 Verlustabzug beim Mantelkauf Weitere Hinweise zu § 8 Abs. 4 KStG formelle Verfassungsmäßigkeit, Verschärfungen der Norm 1996/1999 streitig: Verfahren beim BVerfG, Az. 2 BvL 61 / 06 anhängig bei Verfassungswidrigkeit gelten die alten Grenzen/Vorschriften bis 1996 z.B. 75% Anteilseignerwechsel erforderlich nur unmittelbare Anteilsübertragungen werden erfasst (BFH vom ) BFH erfasst nicht die Fälle des Branchenwechsels bei unterjährigem Verlust der wirtschaftlichen Identität ist streitig, ob Verlust unterjährig verloren geht oder ob der Verlustuntergang zum des betroffenen Jahres stattfindet

9 9 Verlustabzug beim Mantelkauf § 8 c KStG (neue Rechtslage)

10 10 Verlustabzug beim Mantelkauf § 8 c KStG Gesetzeswortlaut Satz 1: Werden innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 25 Prozent des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen übertragen oder liegt ein vergleichbarer Sachverhalt vor (schädlicher Beteiligungserwerb), sind insoweit die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (nicht genutzte Verluste) nicht mehr abziehbar. Satz 2: Unabhängig von Satz 1 sind bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht genutzte Verluste vollständig nicht mehr abziehbar, wenn innerhalb von fünf Jahren mittelbar oder unmittelbar mehr als 50 Prozent des gezeichneten Kapitals, der Mitgliedschaftsrechte, Beteiligungsrechte oder der Stimmrechte an einer Körperschaft an einen Erwerber oder diesem nahe stehende Personen übertragen werden oder ein vergleichbarer Sachverhalt vorliegt. Satz 3: Als ein Erwerber im Sinne der Sätze 1 und 2 gilt auch eine Gruppe von Erwerbern mit gleichgerichteten Interessen. Satz 4: Eine Kapitalerhöhung steht der Übertragung des gezeichneten Kapital gleich, soweit sie zu einer Veränderung der Beteiligungsquoten am Kapital der Körperschaft führt. § 8 c KStG (Gesetzeswortlaut)

11 11 Verlustabzug beim Mantelkauf Regelungsinhalt § 8 c KStG Anteilseigner- wechsel Voraussetzungen von mittelbar oder unmittelbar mehr als 25% bzw. mehr als 50% des Kapitals oder der Gesellschafts- rechte einer Körperschaft innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren an einen Erwerber oder eine Erwerbertreuhand Übertragung oder vergleichbarer Sachverhalt (Angstklausel, die kautelarpraktische Gestaltungen auffangen soll) erfasst werden auch kein Konzernprivileg (nach Gesetzes- begründung), auch Umhängen von Beteiligungen in mehrstufigen Konzernen nur schwer feststellbar gezeichnetes Kapital (§ 272 Abs.1 HGB) Mitgliedschafts- rechte Beteiligungs- rechte oder Stimmrechte nicht: Übergang Genusscheine, stimmrechtslose Aktien, typisch stille Beteiligungen 60 Monate, taggenau Übergang wirtschaftlichen Eigentums Anzahl der Erwerbsvorgänge ist unbeachtlich Überschreiten von 25% löst RF aus Überschreiten von 50% löst RF und neuen Fünfjahreszeit- raum aus h.M.: Zeitraum beginnt erstmals ab dem zu laufen an der Körperschaft Erwerber diesem nahestehende Personen Erwerbergruppe mit gleichgerichteten Interessen Kapitalerhöhungen, die zu Veränderungen in den Beteiligungsquoten führen Einräumung von Unterbeteiligungen offene und verdeckte Einlagen nach Wortlaut auch Vorgänge nach dem UmwStG (sogar Formwechsel)

12 12 Verlustabzug beim Mantelkauf Regelungsinhalt § 8 c KStG Erwerber Erwerbergruppe dem Erwerber nahestehende Personen Erwerbergruppe mit gleichgerichteten Interessen familienrechtliche, gesellschaftsrechtliche, schuldrechtliche oder rein tatsächliche Beziehungen insb. auch: wesentl. Beteiligung, besondere Einflussmöglichkeiten oder partielle Interessensidentität z.B.: Ehegatten, Angehörige, nichteheliche Lebenspartner, enge Freunde, Tochter- / Mutter- / Schwestergesellschaft Reichweite noch nicht geklärt, nach Lit. reicht gleichzeitiger Erwerb alleine nicht aus Indiz: gemeinsames Beherrschen der Kapitalgesellschaft Lit.: notwendig ist ein tatsächliches Zusammenwirken der Erwerbergruppe zur Ausübung der Herrschaftsmacht Indiz (Lit.): keine wirtschaftliche Aktivitäten der Gesellschaft mehr, so dass Erwerb nur wegen Verlustvorträgen Bsp.: je 25% an 3 unabhängige Erwerber => kein § 8 c KStG kann auch bereits an der Körperschaft beteiligter Gesellschafter sein bisherige Beteiligungsquoten bleiben außer Betracht

13 13 Verlustabzug beim Mantelkauf Regelungsinhalt § 8 c KStG Rechtsfolgen mehr als 25% aber weniger als 50% -iger schädlicher Anteilserwerb mehr als 50% -iger schädlicher Anteilserwerb 1. Stufe quotaler Verlustuntergang im Zeitpunkt des schädigenden Ereignisses vollständiger Verlustuntergang im Zeitpunkt des schädigenden Ereignisses 2. Stufe Anteilserwerb ist nicht Anlass für weitere anteilige Kürzung aber Anlass für vollständigen Verlustwegfall bei Überschreiten der 50%-Grenze Wegfall der Verlustvorträge (KSt+ GewSt), die auf den des Vorjahres festgestellt wurden + des (geschätzten) Verlusts im laufenden VZ bis zum schädigenden Ereignis Zinsvortrag aus Anwendung der Zinsschranke geht – anders als bei § 8 Abs. 4 KStG a.F. - auch unter

14 14 Verlustabzug beim Mantelkauf (Eventuelle) Ausnahmen von § 8 c KStG Sanierungsfälle (Eventuelle) Ausnahmeregelungen Wagniskapitalbeteili- gungsgesellschaften Erbfälle Wegfall der gesetzlichen Regelung ggf. Berücksichtigung im Erlassweg, vgl. BMF vom nach dem Referentenentwurf des Gesetzes zur Modernisierung der Rahmenbedingungen für Kapitalbeteiligungen sollen für Investoren in junge innovative Unternehmen begrenzte Ausnahmen geschaffen werden Ausnahme soll auch für § 8 Abs. 4 KStG gelten sollten nach der Gesetzesbegründung ausgenommen sein (der Wortlaut erfasst diese Fälle) ebenso: Erbauseinandersetzung und wohl auch Vermächtnis aber: Fälle der vorweggenommenen Erbfolge werden erfasst

15 15 Verlustabzug beim Mantelkauf Zeitliche Anwendung Übergangsregelung

16 16 Verlustabzug beim Mantelkauf Zeitliche Anwendung der Vorschriften (1)AE-Wechsel zu mehr als 50% innerhalb eines vor dem beginnenden ZTR von 5 Jahren (2)+ Verlust der wirtschaftlichen Identität vor dem § 8 Abs. 4 § 8 c § 8 Abs. 4 i.V. m. § 34 Abs. 6 5 Jahre Zweck der Übergangsregelung: nicht § 8 Abs. 4 unterlaufen und BV-Zuführung in 2008 verschieben nicht § 8 c unterlaufen, indem Anteilseignerwechsel in 2007 vorgezogen wird

17 17 Verlustabzug beim Mantelkauf Beispiele Übergangszeitraum (Übertragung auf einen Erwerber und anschließend Zuführung überwiegend neues BV ohne Sanierung) § 8 c KStG§ 8 Abs. 4 KStG BV-Zuführung Verlustuntergang Anteilsübertragung 51% in 2007in % in % in % in % in % in 2007, 20% in 2011 in % in % in 2007, 30% in 2011 in % in 2012 (ohne Zinsvorträge) 30% in 2011 (inkl. Zinsvorträge) 40% in 2007, 25% in 2012 in

18 18 Verlustabzug beim Mantelkauf Gestaltungshinweise

19 19 Verlustabzug beim Mantelkauf Gestaltungshinweise Entlastungswirkung der Verlustvorträge sinkt von durchschnittlich 38,65% auf 29,83% wenn man nur die KSt betrachtet: von 25% auf 15% Wenn § 8 c KStG vermieden werden soll, müssen Anteile noch in 2007 übertragen werden Wenn keine Zuführung von überwiegend neuem BV geplant ist, sollten Anteilsübertragungen ganz oder teilweise in 2007 vorgezogen werden. U.U. auch wegen drohender ErbSt-Erhöhung sinnvoll (§§ 13a, 19a ErbStG nutzen) Verlustvorträge durch gezieltes Heben von stillen Reserven vor einer Veräußerung abbauen Veräußerung einzelner WG; Einbringung nach §§ 20, 24 UmwStG zum gemeinen Wert; Verzicht auf eine nicht (voll) werthaltige Forderung (ggf. mit Besserungsschein)

20 20 Verlustabzug beim Mantelkauf Gestaltungshinweise Übertragungen an einen Erwerber in zeitlich entzerrten Tranchen bis zur Höhe von jeweils 25% mit einem Abstand von jeweils 5 Jahren vornehmen kein Verlustuntergang Reduzierung des Untergangs von Verlusten nach § 8 c KStG Übertragungen an einen Erwerber in Höhe von 25,01% und innerhalb von 5 Jahren in Höhe von 24,99% quotaler Verlustuntergang in Höhe von 25,01% Achtung: Gefahr, dass die Finanzverwaltung einen Gesamtplan annimmt

21 21 Verlustabzug beim Mantelkauf Gestaltungshinweise Funktionsmechanismus bei aufeinander folgenden Erwerben schafft (begrenzte) Gestaltungsmöglichkeiten Lösung 1: WJ 1: 40% => 40% Verluste (4 Mio.) gehen unter Fall 1 quotaler Untergang: 40% sollen übertragen werden; Verlustvorträge 10 Mio. Lösung 2: WJ 1: 30% WJ 2: 10% 30% Verluste (3 Mio.) gehen unter (maßgeblich: Übergang wirtschaftliches Eigentum) Lösung 1: WJ 1: 55% => 100% Verluste gehen in 01 unter Lösung 2: WJ 1: 30% WJ 2: 25% 100% Verluste gehen in 02 unter (maßgeblich: Übergang wirtschaftliches Eigentum) Fall 2 vollständiger Untergang: 55% sollen übertragen werden; Verlustvorträge 10 Mio. Steuerung der Höhe des Untergangs (optimal: 25,01% im ersten Schritt) Steuerung des Zeitpunkt des Untergangs Strittig, ob Gesamtplanrechtsprechung neben den gesetzlichen Missbrauchsvorschriften zu beachten ist


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