Vorlesung Steuerberatung Rechtsanwalt/Fachanwalt für Steuerrecht Rechtssicherheit im Steuerrecht 14. April 2011 von Dr. Stephan Schauhoff Rechtsanwalt/Fachanwalt für Steuerrecht

Rechtssicherheit im Steuerrecht Vorlesungsbegleitende Literatur Tipke/Lang, § 21, § 5 A.; Birk § 5

I. Einführung ● Die Höhe der Steuer hängt vom Sachverhalt und den sich daran anknüpfenden Rechtsfolgen ab ● Sachverhalte sind gestaltbar ● Sachverhalte können verschieden gewürdigt werden - Streng nach abgeschlossenen Verträgen - Wirtschaftlich (wirtschaftliches Eigentum) als Missbrauch was ist eine voraussichtlich dauernde Wertminderung? ● Rechtsnormen können verschieden interpretiert werden zu verschiedenen Zeitpunkten - Finanzverwaltung - Rechtsprechung Literatur, Steuerpflichtiger selbst wann ändert sich die Rechtsprechung wegen Europarecht/-Verfassungswidrigkeit

I. Einführung Immobilieninvestition Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer Einkommensteuer und Gewerbesteuer Wegfall Gewerbesteuer bei KöSt echte Ersparnis, bei ESt (nur) Verminderung Anrechnungspotential Erweiterte Kürzung: § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG Ausschließlich eigenen Grundbesitz verwalten

I. Einführung Beispiel: A will Immobilie kaufen und bald wieder verkaufen oder ver- mieten, je nach Marktlage. Wie investieren? Selbst, über GmbH, über GmbH & Co. KG? Vorteilhaftigkeit hängt auch an der Gewerbesteuerfreiheit § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG (erweiterte Kürzung): vgl. BFH BStBl. II 2001, 359)) ● Gewerbesteuerfreiheit, wenn „ausschließlich eigener Grundbesitz verwaltet oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalver-mögen“ verwaltet wird ● Vermietung der Waschmaschinen an die Mieter schädlich ● Betriebsvorrichtungen verkaufen, Dritter vermietet ● Grenze zwischen Projektentwicklung (originär gewerbliche Tätigkeit) und Erwerb zur Vermögensverwaltung fließend, Betriebsprüfung würdigt ex post

II. Herstellung von Rechtssicherheit, um vor Investition Rendite nach Steuern abschätzen zu können 1. Schutz vor Gesetzesänderung? Vertrauen in Fortbestand der Gesetzeslage geschützt? → Wegfall erweiterte Kürzung 2. Schutz vor abweichender Sachverhaltswürdigung Betriebsprüfung vermutet, dass von vornherein bedingte Veräus- serungsabsicht bestand, daher keine erweiterte Kürzung (BFH BStBl. II 2004, 73): Veräußerungsbestimmung im Rahmen eines einheitlichen Betätigungswillens → Reicht Sondierung von Ver- kaufspreisen aus? Genügt gelegentliches Angebot am Markt?

II. Herstellung von Rechtssicherheit, um vor Investition Rendite nach Steuern abschätzen zu können 3. Schutz vor abweichender rechtlicher Beurteilung Antrag auf verbindliche Auskunft (§ 89 Abs. 2 ff. AO) a) Sachverhalt schildern, wahrheitsgemäß und vollständig, missbrauchsverdächtige Gestaltungen können nicht abgefragt werden (unvollständige Anträge können zur Steuerfahndung führen) b) Klärungsbedürftige Rechtsfrage mit Meinungsstand darstellen c) Antrag, wie Rechtsnorm im Fall ausgelegt werden soll d) Grenzen des Antrags: ● nur für erst noch geplante Sachverhalte, nicht bei Rechtsun- sicherheit über vollzogene Sachverhalte ● widerruflich mit Wirkung für die Zukunft, automatisch außer Kraft bei Gesetzesänderung e) Gebührenpflichtig: Nach begehrtem Steuervorteil, Bsp: Streitwert 500 T€ Gebühr 2.956 €

II. Herstellung von Rechtssicherheit, um vor Investor Rendite nach Steuern abschätzen zu können 4. Schutz vor Änderung der Verwaltungsauffassung/Recht-sprechung a) Wirkung von Änderungen der Verwaltungsauffassung/Recht- sprechung ● typische Veranlagung: § 164 AO Folge: Finanzamt kann bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist Steuerbescheid wieder ändern ● Festsetzungsfrist, Berechnung - Beginn § 170 AO - Frist § 169 Abs. 2 AO - Ablaufhemmung Betriebsprüfung

II. Herstellung von Rechtssicherheit, um vor Investition Rendite nach Steuern abschätzen zu können ● Betriebsprüfung berücksichtigt Rechtsstand, der bis ca. sieben Jahre nachläuft ● Vertrauen auf frühere Betriebsprüfung → nur § 204 AO ● Vertrauen auf Rechtsprechung → § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO, aber nur, wenn Veranlagung darauf beruht, vgl. BFH v. 10.6.2008 VIII R 79/05; BStBl. 2008 II, 863; FG Ba-Wü v. 24.4.2008, EFG 2008, 1677: Rechtsprechungsänderung wird von Weiterentwicklung unterschieden b) Vertrauen auf Richtlinienbestimmung (GewStR, EStR, KStR etc.): § 176 Abs. 2 AO: Nur, wenn allgemeine Verwaltungsvorschrift von einem obersten Gerichtshof als nicht mit dem geltenden Recht in Einklang stehend bezeichnet worden ist und bereits darauf beruhende Veranlagung vorliegt; verbindliche Auskunft weitergehend

II. Herstellung von Rechtssicherheit, um vor Investition Rendite nach Steuern abschätzen zu können Abgrenzung: Sachverhaltstypisierende Verwaltungsvorschriften werden geändert vgl. BFH BStBl. II 1999, 46 (47) II 2002, 840 (841) Finanzbehörde lag Nichtanwendungserlass vor, Steuerpflichtiger erklärte nach BFH-Rechtsprechung: § 176 Abs.1 Satz 2 AO c) Selbstbindung der Verwaltung? Tipke/Lang § 21 A. IV., BFH/NV 1996, 733 BFH/NV 2000, 1196 (1198f). In Bezug auf Schätzung (Wert Milchlieferungsrechte)

III. Offenhalten von Steuerbescheiden bei ungeklärten Rechts- oder Sachverhaltsfragen 1. § 164 AO 2. § 165 AO ● Liebhaberei, Prognosezeitraum, Absichten ex post beurteilen (BFH BStBl. II 1988, 234 f.) ● Verfassungswidrigkeit von Steuernormen, Bsp.: Höhe des Existenzminimums, Kinderfreibetrag Verwaltung erklärt Punkte für ungewiss, BMF-Schreiben v. 10.03.2008

III. Offenhalten von Steuerbescheiden bei ungeklärter Rechts- oder Sachverhaltsfragen A lebt in Partnerschaft, möchte gerne Splittingtarif haben, hält Regelung des § 26 EStG für verfassungswidrig: ● Einspruch: Finanzverwaltung kann nach ihrer Auffassung festsetzen ● Aussetzen der Vollziehung (§ 361 AO) ernstlich zweifelhaft Sicherheitsleistung (siehe Entfernungspauschale) 3. Einspruch und Ruhenlassen (§ 363 AO) Finanzverwaltung kann Verfahren von sich aus zum Ruhen bringen bei vorgreiflich anhängigem Verfahren Bei Entscheidung der Verwaltung: Nur Klage möglich

IV. Verbindliche Sachverhaltsfestlegung 1. Mit Wirkung für die Vergangenheit ● Steuerfahndungsfälle ● Verhandlungsergebnis Betriebsprüfung Vorteil Rechtssicherheit für beide Seiten: Tatsächliche Verständigung: Tipke/Lang § 21 Rz. 19 ff.: Voraussetzung: - zutreffende Sachverhaltsermittlung schwierig, Würdigung des Sachverhaltes, Gericht wird eigene Würdigung entzogen - schriftlich - zuständiger SGBL Telefonische Auskunft genügt nicht (s. aber BFH BStBl. II 1996, 625 (626)) Keine Verständigung über Rechtsfragen!

IV. Verbindliche Sachverhaltsfestlegung 2. Mit Wirkung für die Zukunft § 204 AO: Tipke/Lang § 21 Rz. 14 ff. Zusage im Anschluss an Betriebsprüfung über steuerliche Behandlung eines bestimmten Sachverhaltes (Sachverhaltswürdigung und Rechts-behandlung) 3. Lohnsteueranrufungsauskunft (§ 42e EStG)

V. Beispiel für Gestaltungsanfrage Ein Beispiel: (dazu Tipke/Lang, § 18 C.; Rödder, Beilage zu Heft 40 DStR 2007) A will eine Immobilie kaufen, renovieren und dann verkaufen oder vermieten, je nach Marktlage. Vom Berater will er die steuergünstigste Struktur wissen. Gestaltungsmöglichkeiten: 1. A kauft selbst: a) Veräußerungsgewinn nach zehn Jahren steuerfrei, es sei denn, Grundstückshandel (Birk, Rn. 633; BMF v. 24.2.2004, BStBl. I 2004, 434) b) Renovierungsaufwand abziehen: Verlust verrechenbar c) laufendes Einkommen mit individuellem Steuersatz, Steuersatzüberlegungen

V. Beispiel 2. A kauft über GmbH a) Veräußerungsgewinn steuerpflichtig, 15 v.H., Ausschüttung Teileinkünfte, Gewerbesteuer? Veräußerung GmbH-Anteile Abgeltungsteuer Bank will, dass A für Bankkredit an GmbH bürgt, Rechtsfolge? Kredit durch Ehefrau an GmbH, um Zinsen niedrig besteuert zu vereinnahmen (§ 32d Abs. 2 EStG) b) Laufender Aufwand → keine Verlustrechnung privat, evtl. Zinsschranke (EUR 3 Mio.) c) Mieteinnahmen 15 v.H.

V. Beispiel 3. A kauft über GmbH & Co. KG a) Veräußerungsgewinn steuerpflichtig, individueller Steuersatz mit Thesaurierungsbegünstigung (28, 25 v.H. + SoLZ) Achtung: Steuerzahlung führt zu Gewinnentnahme b) Verlustrechnung mit privaten Einkünften, aber Grenze: § 15 a EStG c) Mieteinnahmen steuerpflichtig (s.o) d) bei Ausschüttung Nachbesteuerung von 25 v.H. .

V. Beispiel ● Haltedauer Immobilie ● Verlustverrechnung ● Finanzierung 4. Entscheidung über Gestaltungsmittel hängt ab von: ● Haltedauer Immobilie ● Verlustverrechnung ● Finanzierung ● Thesaurierung des Gewinns oder private Verwendung ● Einschätzung der Steuerrechtsentwicklung

V. Beispiel Fallbeispiel: Immobilie EUR 1 Mio., Kredit T€ 600, Zins 5 % endfällig, EK 400 T€, AfA 3 v.H. (§ 7 IV EStG), erwartete Miete T€ 70 pers. Steuersatz 30 v.H. Variante 1: Steuerergebnis A 70 T€ ./. 30 T€ ./. 30 T€ 10 T€ = Steuer EUR 3.000 Verkauf nach 5 Jahren für T€ 800/EUR 1,2 Mio. Verkauf nach 11 Jahren

V. Beispiel Variante 2: Steuerergebnis GmbH 70 T€ ./. 30 T€ ./. 30 T€ 10 T€ = Steuer EUR 1.500 Ausschüttung EUR 8.500 x 25 v.H. Steuer EUR 2.125 EUR 3.625 Veräußerung nach 5 oder 11 Jahren für T€ 800/1,2 Mio. Euro AK € 1 Mio. 850 T€ 850 T€ 5x30 T€ € 0,15 800 T€ 1.200 T€ Buchwert € 0,85 ./. 50 T€ 350 T€ x 15 v.H. = 52.5 T€

V. Beispiel 10 T€ = Steuer 28,25 v. H. bei Thesaurierung € 2.825? Variante 3: Steuerergebnis GmbH & Co. KG 10 T€ = Steuer 28,25 v. H. bei Thesaurierung € 2.825? Pers. Steuersatz € 3.000 Veräußerungsgewinn: ./. 50 T€ Verlust verrechenbar 350 T€ x 30 v.H. 105 T€ Keine Gewerbesteuer wegen § 9 Nr. 2a GewStG