Steuerliche Aspekte des Forderungsverkaufs

Präsentation zum Thema: "Steuerliche Aspekte des Forderungsverkaufs"—  Präsentation transkript:

1 Steuerliche Aspekte des Forderungsverkaufs
Steuerliche Aspekte des Forderungsverkaufs 8. Oktober 2013 Mag. Daniela Stastny

2 Steuerliche Aspekte des Forderungsverkaufs Funktionen des Factorings
Agenda Steuerliche Aspekte des Forderungsverkaufs Funktionen des Factorings Ertragssteuerrecht Umsatzsteuerrecht Gebührenrecht Definition Factoringgeschäft nach § 1 Abs 1 Z 16 BWG (GebR Rz 918) Factoringgeschäfte sind der Ankauf von Forderungen aus Warenlieferungen oder Dienstleistungen, die Übernahme des Risikos der Einbringlichkeit solcher Forderungen - ausgenommen die Kreditversicherung - und im Zusammenhang damit der Einzug solcher Forderungen. EstR 2000 – Rz 2336 – Allgemeines: Beim Verkauf einer Forderung (Factoring) ist zwischen echtem und unechtem Factoring zu unterscheiden. Beim echten Factoring scheidet die Forderung aus der Bilanz gegen Vereinnahmung eines Kaufpreises aus. Die Factorbank übernimmt das Risiko der Einbringlichkeit. Das unechte Factoring wird als Kreditgeschäft mit Sicherungsabtretung (Zessionskredit) beurteilt; das Risiko der Einbringlichkeit bleibt beim Unternehmer. Die weiterwirkende Verpflichtung des Gläubigers muss jedenfalls in der Bilanz ausgewiesen werden. Oktober 2013

3 Steuerliche Aspekte des Forderungsverkaufs
Funktionen des Factorings Inkassofunktion Einziehung der Forderung Delkrederefunktion Übernahme des Ausfallsrisikos Kreditierungsfunktion Bevorschussung iZm noch nicht fälligen Forderungen Oktober 2013

4 Ertragsteuerliche Aspekte des Forderungsverkaufs
Abtretung der Forderung an Zahlungs statt Zufluss bzw. Abfluss im Zeitpunkt der Abtretung Abtretung Forderung zur Erfüllung Zufluss bzw. Abfluss bei Eingang Forderung beim Zessionar Zahlungen des Schuldners des Zedenten an den Zessionar Zufluss grundsätzlich im Zeitpunkt der Zahlung vertraglicher Ausschluss der Haftung beim Zedenten Zufluss, wenn Zedent vom Zessionar Entgelt für Forderungsabtretung erhält EStR Forderungsabtretung (Zession), Factoring 4610; Jakom EStG § 19, Seite 867 Bei einer Forderungsabtretung fließen Zahlungen, die der Schuldner des Zedenten unmittelbar an den Zessionar leistet, dem Zedenten im Zeitpunkt der Zahlung zu (VwGH , 1767/64). Eine andere Betrachtung ist dann geboten, wenn die in § 1397 ABGB vorgesehene Haftung des Zedenten für die Einbringlichkeit der Forderung vertraglich ausgeschlossen wird. In diesem Fall kommt es beim Zedenten in dem Zeitpunkt zu einer Vereinnahmung, in dem der Zedent vom Zessionar das Entgelt für die Forderungsabtretung erhält (oder ein geldwerter Vorteil - etwa in Form eines Schulderlasses - wirksam wird). Oktober 2013

5 Ertragsteuerliche Aspekte des Forderungsverkaufs
Echtes Factoring Factor (Zessionar) übernimmt Delkredererisko Zufluss beim Zedenten bei Zahlung des Factors Zahlung Zessionar unabhängig von Leistung des Schuldners  endgültige Vermögensvermehrung Unechtes Factoring Ausfallsrisiko verbleibt beim Zedenten Zufluss im Zeitpunkt der Zahlung an den Zedenten unentgeltlich abgetretene Forderung Entnahme zum Teilwert - betrieblicher Forderung Zufluss im Zeitpunkt der Bezahlung an Dritten – außerbetrieblicher Bereich EStR Forderungsabtretung (Zession), Factoring & Doralt § 19 4611 Beim unechten Factoring kauft der Factor vom Steuerpflichtigen grundsätzlich alle während der Vertragsdauer im Geschäftsbetrieb des Steuerpflichtigen entstehenden Kundenforderungen im Wege der Forderungsabtretung; das Risiko für die Einbringlichkeit der Forderung bleibt beim Steuerpflichtigen. Die Einnahmen aus den abgetretenen Kundenforderungen gelten dann als zugeflossen, sobald und soweit die Kunden an den Factor zahlen. Die Zahlung des Factors stellt eine Einnahme, eine allfällige Ausfallszahlung des Zedenten eine Ausgabe dar. 4612 Demgegenüber übernimmt der Factor beim echten Factoring mit dem Forderungsankauf auch das Dubiosenrisiko. Diesfalls sind die Leistungen des Factors unabhängig davon zu erbringen, ob, wann und in welchem Ausmaß bei ihm Zahlungen der Kunden aus der abgetretenen Forderung eingehen. Damit tritt wirtschaftlich schon mit den Zahlungen des Factors eine (endgültige) Vermögensvermehrung beim Steuerpflichtigen ein und ist somit in diesem Zeitpunkt der Zufluss gegeben. Doralt zu unterschiedlicher Behandlung echtes und unechtes Factoring § 19 / 3 Allerdings ist das Ausfallsrisiko kein ausreichender Grund, das unechte Factoring anders zu behandeln als das echte Factoring. Auch in der Bilanz wird heute das echte und unechte Factoring gleich behandelt. Unentgeltlich abgetretene Forderung (Doralt, § 19 /3) Oktober 2013

6 Umsatzsteuerliche Aspekte des Forderungsverkauf
Echtes Factoring Zessionar erwirbt Forderung vor Fälligkeit Zessionar übernimmt Delkredererisiko Dienstleistung (Einziehung Forderung u. Risiko der Nichterfüllung) Gegenleistung Nennbetrag der abgetretenen Forderung abzüglich tatsächliche Kosten Factoringgebühr Delkrederegebühr Factoring- u. Delkrederegebühr misst sich am Nennwert der abgetretenen Forderung (idR 2% Factoringgebühr, 1% Delkrederegebühr) Oktober 2013

7 Umsatzsteuerliche Aspekte des Forderungsverkauf
Echtes Factoring Forderungsabtretung des Zedenten ist steuerbar Umsätze im Geschäft mit Geldforderungen und die Vermittlung dieser Umsätze, ausgenommen die Einziehung von Forderungen sind gem § 6 Abs 1 Z 8 lit c UStG steuerfrei unecht umsatzsteuerbefreit Ankauf der Forderung/Übernahme Ausfallsrisko durch Zessionar wirtschaftliche Tätigkeit „Einziehung der Forderung“ iSd MwStSyst-RL Leistung ist steuerbar und steuerpflichtig  Vorsteuerabzug Steuerbefreiung umfasst auch Nebenleistungen (Nebengebühren, Spesen, Portokosten) - §6 Rz 214 Melhardt/Tumpel Einziehung von Forderungen = Der Begriff ist weit auszulegen und umfasst finanzielle Transaktionen, die darauf gerichtet sind, die Erfüllung einer Geldschuld zu erwirken. Nicht erforderlich ist es, dass die Forderung bereits fällig ist. >> Eine Leistung die darin besteht, für Rechnung eines Dritten bei dessen Bank Beträge im Lastschriftverfahren einzuziehen und diese an den Dienstleister des Dritten weiterzuleiten, ist als Einziehung von Forderungen zu qualifizieren (EuGH C ). >> Leistung eines Inkassobüros = Einziehung von Forderung > auch wenn Schuldner Kosten zu tragen hat, liegt eine Leistung seitens des Inkassobüros an den Auftraggeber vor (VST-Abzug nach allg. Regelungen) - Melhardt/Tumpel §6 Rz 217 Delkrederegebühr ist lt. EuGH nicht als Entgelt für eigenständige (steuerfreie Leistungen) eingestuft - Melhardt/Tumpel § 6 Rz 218 Oktober 2013

8 Umsatzsteuerliche Aspekte des Forderungsverkauf
Unechtes Factoring - Factor keine Übertragung der Forderung iSd Umsatzsteuerrechts Factor übernimmt kein Ausfallsrisiko wirtschaftliches Eigentum an Forderungen bleibt beim Zedenten Factor erbringt dem Kunden gegenüber sonstige Leistungen Debitorenbuchhaltung, Kreditgewährung, Bonitätsprüfung, Mahnwesen, Inkasso Steuerpflicht richtet sich nach Art der sonstigen Leistung (zB.: Steuerfreiheit für Kreditgewährung) Oktober 2013

9 Umsatzsteuerliche Aspekte des Forderungsverkauf
Unechtes Factoring - Zedent keine Abtretung der Forderung iSd Umsatzsteuerrechts Zedent bleibt wirtschaftlicher Eigentümer der Forderung Vorsteuerabzug Forfaitierung Ankauf später fälliger Forderungen aus Warenlieferungen unter Übernahme des Delkredererisikos ohne Ausstellung von Wechseln gleiche Behandlung wie Forderungsabtretung Kein Vorsteuerausschluss (UStR 2000, Rz 1997) Die im Rahmen des Factoring-Geschäftes dem Anschlusskunden verrechneten Gebühren stehen nicht mit der vom Anschlusskunden vorgenommenen Forderungsabtretung an den Factor, sondern mit der sonstigen unternehmerischen Tätigkeit des Unternehmers im Zusammenhang > Vorsteuerabzug Oktober 2013

10 Umsatzsteuerliche Aspekte des Forderungsverkauf
Abtretung Forderung zur Begleichung einer eigenen Schuld kein umsatzsteuerbarer Vorgang Stille Zession Inkasso verbleibt beim Zedenten im eigenen Namen auf Rechnung des Zessionars keine steuerpflichtige Leistung des Zessionars an den Zedenten Zedent tätigt steuerfreien Umsatz an Zessionar Abtretung Forderung zur Begleichung einer eigenen Schuld (Mehlhardt/Tumpel § 1 Rz 162) Stille Zession (Mehlhardt/Tumpel § 6 Rz 21) Oktober 2013

11 Umsatzsteuerliche Aspekte des Forderungsverkauf
Bemessungsgrundlage Entgelt ist alles, was der Empfänger der sonstigen Leistung aufzuwenden hat, um die Leistung zu erhalten grds. Differenzbetrag zwischen Forderung u. Gegenleistung Verkauf einer Forderung aus Umsatzgeschäft unter Nennwert keine Auswirkung auf ursprüngliche Lieferung u. Leistung Ankauf notleidender Forderung wirtschaftlicher Wert abzüglich Wert der tatsächlich für notleidende Forderung hingegeben wurde der auf die Kreditgewährung entfallende Entgeltsteil ist steuerfrei Wirtschaftlicher Wert der Forderung (Mehlhardt/Tumpel § 6 Rz 219) ist idR jener Wert, den die Beteiligten der Forderung tatsächlich beimessen einschließlich der Vergütung für den Forderungseinzug und der Delkrederegebühr oder vergleichbarerer Zahlungen, die der Factor für das Risiko des Forderungsausfalls erhält und die als Gegenleistung für eine Leistung des Factors anzusehen sind. >EuGH Urteil vom , GFLKL Financial Services AG, C-93/10> beim Kauf notleidender Forderungen auf eigenes Risiko liegt keine Leistung des Käufers an den Verkäufer vor, wenn die Differenz zw. Nennwert der Forderungen und deren Kaufpreis den tatsächlichen wirtschaftlichen Wert der Forderung widerspiegelt. Verkauf einer Forderung unter dem Nennwert (siehe Beispiel nächste Seite) Keine Auswirkung auf ursprüngliche Lieferung u. Leistung > Bmgl wird erst reduziert, wenn Kunde an Zessionar unter Nennwert bezahlt; Die daraus resultierende Reduktion darf aber der Unternehmern und nicht der Zessionar geltend machen. (Praxis schwierig > Unternehmer hat keine Information über Höhe der Zahlung Steuerfreiheit für Entgeltsteil der auf die Kreditgewährung fällt (UStR 2000 – Rz 757, Melhardt/Tumpel § 6 Rz 198) Widerspricht grds. EU-Recht (EuGH , MKG- C-305/01); eigentlich Nebenleistung, die in der Hauptleistung aufgeht; > Hauptleistung liegt nur dann vor, wenn Forderung längere Fälligkeit aufweist oder wenn Kreditgeschäft (Entgelt dafür) gesondert vereinbart und verrechnet wurde. Oktober 2013

12 Umsatzsteuerliche Aspekte des Forderungsverkauf
Beispiel Der Unternehmer U hat mit dem Kunden K ein Liefergeschäft abgeschlossen und dafür € plus 20% USt = € verrechnet. Die aus diesem Geschäft resultierende Geldforderung iHv € tritt U an den Zessionar Z ab. Z bezahlt für die Forderung €. U hat damit eine steuerfreie Forderungsabtretung bewirkt (Bemessungsgrundlage: €). An der Bemessungsgrundlage für den zugrundeliegenden Umsatz des U mit K ändert sich nichts. Erst wenn K an Z letztlich weniger als € bezahlt, kommt es zu einer Minderung der Bemessungsgrundlage für den zugrunde liegenden Umsatz. Die daraus resultierende Reduktion der USt darf nicht Z, sondern nur U geltend machen. Praktisch stößt dies auf Schwierigkeiten, wenn U keine Information über die Höhe der Zahlung durch K hat. Melhardt/Tumpel § 6 Rz 215 Oktober 2013

13 Gebührenrechtliche Aspekte des Forderungsverkaufs
§ 33 TP 21 Abs 1 GebG Zession oder Abtretungen von Schuldforderungen oder anderen Rechten 0,8 % des Entgelts Zession iSd Gebührenrechts § 1392 ABGB  Gläubigerwechsel Voraussetzung für Gebührenpflicht Verpflichtungs- und Verfügungsgeschäft (kein spezieller Publizitätsakt erforderlich) zweiseitig verbindliches Rechtsgeschäft Entgeltlichkeit Beurteilung iSd Gebührenrechts erfolgt nach den Kriterien des bürgerlichen Rechts Rz Kommentar Fellner § 33 TP 21 GebG Rz 5 Eine Gebührenpflicht nach § 33 TP 21 Abs. 1 GebG tritt nur ein, wenn sowohl ein Titelgeschäft (Verpflichtungsgeschäft) vorliegt, das auf die entgeltliche Übertragung von Forderungen oder anderen Rechten gerichtet ist und die Übertragung durch das Verfügungsgeschäft erfolgt ist. Oktober 2013

14 Gebührenrechtliche Aspekte des Forderungsverkaufs
Entstehung der Gebührenschuld Aushändigung Zessionserklärung an Schuldner bei zweiseitig verbindlichem Rechtsgeschäft Urkunde muss rechtsbezeugende Wirkung haben Aushändigung Zessionserklärung an Schuldner oder Zessionar bei Unterzeichnung durch Zedent beidseitig unterzeichnete Zessionserklärung Beurteilung iSd Gebührenrechts erfolgt nach den Kriterien des bürgerlichen Rechts Rz Kommentar Fellner § 33 TP 21 GebG Rz 29ff Oktober 2013

15 Gebührenrechtliche Aspekte des Forderungsverkaufs
Gebührenschuldner Unterzeichner der Urkunde wenn Urkunde durch beide Vertragsparteien unterzeichnet wurde beide Vertragsparteien und der Dritte wenn Urkunde nur durch eine Vertragspartei unterzeichnet wird und dem anderen Vertragsteil oder dem Dritten ausgehändigt wird Bemessungsgrundlage Entgelt (z.B. Zessionsvaluta oder Kaufpreis) all jene Leistungen, die der Erwerber dafür zu erbringen hat, dass er die Forderung erhält Beurteilung iSd Gebührenrechts erfolgt nach den Kriterien des bürgerlichen Rechts Rz Kommentar Fellner § 33 TP 21 GebG Rz 29ff Oktober 2013

16 Gebührenrechtliche Aspekte des Forderungsverkaufs
Gebührenbefreiung gemäß § 33 TP 21 Abs 2 GebG – Beispiele Zession von Forderungen zwischen Kreditinstituten Zessionen von Forderungen zur Erfüllung eines Factoringvertrages Ankauf von im Rahmen eines Geschäftsbetriebs entstehenden Forderungen für Warenlieferungen und Dienstleistungen Übernahme des Ausfallrisikos (nicht: Kreditversicherung) Einzug solcher Forderungen Oktober 2013

17 Gebührenfreie Übertragung von Forderungen
Share Deal Anteile einer Gesellschaft gehen im Wege der Einzelrechtsnachfolge über an Schuld- und Vertragsverhältnissen der Gesellschaft ändert sich nichts  keine Zessionsgebühr Asset Deal Einzelrechtsnachfolge - klassischer Anwendungsfall für Zessionsgebühr Beurkundung einer entgeltlichen Forderungsabtretung explizite entgeltliche Abtretung bestimmter und bestimmbarer Forderungen  Zessionsgebühr Unternehmenskaufvertrag (nur Ausweis der Kaufsumme) Rechnung ist gem. § 11 UStG keine Urkunde  keine Zessionsgebühr auch bei Aufschlüsselung des Kaufpreises hinsichtlich einzelner Vermögensgegenstände Oktober 2013

18 Gebührenfreie Übertragung von Forderungen
Umgründung Gesamtrechtsnachfolge Forderungen gehen Kraft Gesetz auf Rechtsnachfolger über  keine Zessionsgebühr Verschmelzungen, Umwandlungen, Spaltungen nach SpaltG Einzelrechtsnachfolge Gebührenbefreiung gem. § 42 UmgrStG für Vertragsübernahmen und Zessionen Einbringung, Zusammenschluss, Realteilung und Steuerspaltung Oktober 2013

19 Danke für Ihre Aufmerksamkeit! Fragen?
Daniela Stastny – 3430