Business Unit Unternehmenssteuerrecht Generelle Präsentation PwC 4. Juli 2016 Persönlich und streng vertraulich.

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1 Business Unit Unternehmenssteuerrecht Generelle Präsentation PwC 4. Juli 2016 Persönlich und streng vertraulich

2 PwC 4. Juli 2016 Contents 2 Unternehmenssteuerrecht

3 PwC 4. Juli 2016 A ist Alleingesellschafter der B-GmbH, die ein Dienstleistungsunternehmen betreibt. A hat die GmbH-Anteile ursprünglich für 100.000 € angeschafft. Die Buchwerte der Wirtschaftsgüter, die im Eigentum der GmbH stehen, belaufen sich auf 200.000 €, die Teilwerte aller aktivierten Wirtschaftsgüter auf 500.000 €. Der Verkehrswert der B-GmbH beläuft sich auf 2.000.000 €. K möchte „das Unternehmen“ erwerben; er ist bereit, die 2.000.000 € als Kaufpreis zu zahlen. Er muss diese allerdings zu 1.500.000 € zu einem Zins von 10 % p.a. fremdfinanzieren. In welcher Rechtsform das Unternehmen später betrieben wird ist unerheblich, es soll aber eine möglichst weitgehende Haftungsbegrenzung erreicht werden. 1)Welche Möglichkeiten gibt es für K, „das Unternehmen“ zu erwerben und wie kann K die von ihm angestrebte Haftungsbegrenzung erreichen? 2)Welche steuerlichen Auswirkungen ergeben sich für die Beteiligten je nach „Gestaltungsweg“? Fall 3 Unternehmenssteuerrecht

4 PwC 4. Juli 2016 Strukturierung eines Unternehmenskaufs 4 Unternehmenssteuerrecht Share-Deal Asset-Deal Der Käufer erwirbt von dem Gesellschafter des Unternehmensträgers dessen Gesellschaftsanteile hier → die Anteile an der B-GmbH (= Rechtskauf) Der Käufer oder eine von ihm beherrschte (hierfür ggfs. auch erst gegründete) Personen- oder Kapitalgesellschaft erwirbt von dem Unternehmensträger die in seinem rechtlichen und wirtschaftlichen Eigentum stehenden Wirtschaftsgüter hier → Verkauf der Einzel-WG durch die B-GmbH Wird das zu erwerbende Unternehmen (ökonomisch-organisatorische Einheit) nicht von einer natürlichen Person betrieben, sondern von einem rechtlich verselbständigten Unternehmensträger (Kapital- oder Personengesellschaft), dann gibt es grundsätzlich zwei Möglichkeiten des „Unternehmenserwerbs“:

5 PwC 4. Juli 2016 Frage der Haftungsbegrenzung 5 Unternehmenssteuerrecht Share-Deal Asset-Deal Wenn K die Anteile an der B-GmbH erwirbt, gilt weiterhin das Trennungs- prinzip: Für die Schulden der B-GmbH haftet das Vermögen der Gesellschaft; Gesellschafter K hat für die Schulden hingegen (grds.) nicht einzustehen 1)Wenn K als natürliche Person die Einzelwirt- schaftsgüter erwirbt und das Unternehmen als Einzelperson fortführt, dann begründet er die betrieblichen Schulden in seiner Person (= keine Haftungsbegrenzung) 2)Wenn K z. B. eine GmbH gründet und diese GmbH die Einzelwirtschaftsgüter erwirbt, dann betreibt die GmbH das Unternehmen und K hat kein Haftungsrisiko 3)Wenn K z. B. eine GmbH & Co. KG gründet und diese die Einzelwirtschaftsgüter erwirbt, dann betreibt die GmbH & Co. KG das Unternehmen und K haftet nur beschränkt als Kommanditist

6 PwC 4. Juli 2016 Zwischenergebnis: 6 Unternehmenssteuerrecht Share-Deal → kommt in Betracht (Fall 1) Asset-Deal → kommt in Betracht, sofern Erwerber eine von K zu gründende GmbH (Fall 2) oder eine GmbH & Co. KG (Fall 3) ist; nur dann wird dem Wunsch des K nach Haftungsbegrenzung Rechnung getragen. Inwieweit beeinflusst das Steuerrecht die Entscheidung zwischen Fall 1 bis 3?

7 PwC 4. Juli 2016 1) Steuerliche Rechtsfolgen eines Share-Deals … 7 Unternehmenssteuerrecht … für A als Veräußerer  Steuerbarer Veräußerungsgewinn?  Beteiligung im PV  Veräußerung nur bei ges. Anordnung steuerbar  hier: Veräußerung Anteil KapGes, innerhalb der letzten fünf Jahre zu mindestens 1 % beteiligt  § 17 Abs. 1 EStG (Vorrang vor § 20 Abs. 2 Nr. 1; § 20 Abs. 8)  Veräußerungsgewinn nach § 17 Abs. 2: Veräußerungspreis2.000.000 € - Veräußerungskosten k.A. - Anschaffungskosten- 100.000 € Veräußerungsgewinn1.900.000 €

8 PwC 4. Juli 2016 1) Steuerliche Rechtsfolgen eines Share-Deals … 8 Unternehmenssteuerrecht … für A als Veräußerer  Steuerbare Veräußerung nach § 17 EStG:  Aber nicht komplett steuerpflichtig  Teileinkünfteverfahren  § 3 Nr. 40 Satz 1 lit. c: 40 % des Veräußerungspreises steuerfrei  § 3c Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 1: Aufwendungen auch zu 40 % nicht abziehbar; Halbsatz 2: Gilt bei Veräußerungsgewinnen auch für Anschaffungskosten Veräußerungspreis2.000.000 € - davon steuerbefreit (40 %)- 800.000 € - Anschaffungskosten- 100.000 € + davon nicht abzugsfähig (40 %)+ 40.000 € Veräußerungsgewinn1.140.000 €

9 PwC 4. Juli 2016 1) Steuerliche Rechtsfolgen eines Share-Deals … 9 Unternehmenssteuerrecht … für K als Erwerber Laufende Besteuerung:  Gesellschafter der B-GmbH  Einkünfte aus § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG  Der GmbH-Anteil selbst stellt ein nicht-abnutzbares WG dar → keine Abschreibungen und sonstigen Wertkorrekturen vorgesehen, d. h. die Anschaffung bleibt bis zur Veräußerung erfolgsneutral!  Finanzierungskosten von 150.000 € pro Jahr als WK abziehbar?  § 20 Abs. 9 Satz 1 Halbsatz 2 EStG: Kein Abzug der tatsächlichen WK  Stattdessen Pauschbetrag von 801 € (§ 20 Abs. 9 Satz 1 Halbsatz 1)  Abgeltungssteuer von 25 % (§ 32d Abs. 1 EStG)  Finanzierungsaufwendungen in jedem Fall unbeachtlich?

10 PwC 4. Juli 2016 1) Steuerliche Rechtsfolgen eines Share-Deals … 10 Unternehmenssteuerrecht … für K als Erwerber  Finanzierungskosten von 150.000 € pro Jahr als WK abziehbar?  Option zur Regelbesteuerung möglich? → Voraussetzungen § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG  Antrag des Steuerpflichtigen  Kapitalerträge nach § 20 Abs. 1 Nrn. 1 oder 2 (Ausschüttungen) (+)  Stpfl. im VAZ des erstmaligen Antrags an KapGes unmittelbar oder mittelbar zu mind. 25 % beteiligt (+) oder zu mind. 1 % und für KapGes beruflich tätig  Rechtsfolge  § 32d Abs. 1 EStG gilt nicht  keine Abgeltungssteuer und § 20 Abs. 9 (Verbot des WK-Abzugs) greift nicht

11 PwC 4. Juli 2016 1) Steuerliche Rechtsfolgen eines Share-Deals … 11 Unternehmenssteuerrecht … für K als Erwerber  Bei Antrag § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 2 EStG  Kein Abzugsverbot  Finanzierungskosten sind durch Erzielung stpfl. Einnahmen verursacht  Werbungskosten dem Grunde nach (+)  Abzug in voller Höhe?  § 3 Nr. 40 Satz 1 lit. d: 40 % der Bezüge nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 steuerfrei  § 3c Abs. 2 Satz 1 Halbsatz 1: Aufwendungen in wirtschaftlichem Zusammenhang ebenfalls nur zu 40 % abziehbar = K kann 90.000 € (60 % von 150.000 € Finanzierungskosten) als WK geltend machen

12 PwC 4. Juli 2016 1) Steuerliche Rechtsfolgen eines Share-Deals … 12 Unternehmenssteuerrecht … für die B-GmbH  Trennungsprinzip: Gesellschafterwechsel ohne Auswirkungen auf B-GmbH  Durchbrechung: Verlustabzug § 8c KStG (keine Anhaltspunkte)  Share-Deal für B-GmbH ohne steuerliche Auswirkungen

13 PwC 4. Juli 2016 2) Steuerliche Rechtsfolgen eines Asset-Deals, wenn Erwerber die von K gegründet X-GmbH ist … 13 Unternehmenssteuerrecht … für A als Gesellschafter der B-GmbH  Trennungsprinzip: Keine Auswirkungen für A  Mögliche „Ausschüttung des Gewinnes“, den die B-GmbH durch die Veräußerung der Wirtschaftsgüter erwirtschaftet (gesellschaftsrechtliche Zulässigkeit unterstellt) an A:  A kann die B-GmbH liquidieren, was zu Einkünften aus § 17 Abs. 1, Abs. 2 EStG führt, soweit nicht vorher zugeführtes Eigenkapital zurückgezahlt wird → Anwendung des Teileinkünfteverfahrens  A kann den Betrag auch offen ausschütten → Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1, hier gilt grds. die Abgeltungssteuer (25 % auf die volle Ausschüttung, § 32d EStG), aber A könnte auch zum Teileinkünfteverfahren optieren (dann nur 60 % steuerpflichtig)

14 PwC 4. Juli 2016 2) Steuerliche Rechtsfolgen eines Asset-Deals, wenn Erwerber die von K gegründet X-GmbH ist … 14 Unternehmenssteuerrecht … für die X-GmbH als Erwerberin Anschaffung der einzelnen Wirtschaftsgüter  Aktivierung nach §§ 246 Abs. 1 Satz 1 HGB, 5 Abs. 1 EStG  keine Gewinnauswirkung  Bewertung mit den Anschaffungskosten; § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 (Anlagevermögen) oder § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 (Umlaufvermögen)  Abschreibung der WG nach ihrer jeweiligen (Rest-)Nutzungsdauer  Kaufpreis i.H.v. 2.000.000 € entfällt nur zu 500.000 € auf die diese Wirtschaftsgüter (Teilwert)  Differenz von 1.500.000 €?

15 PwC 4. Juli 2016 2) Steuerliche Rechtsfolgen eines Asset-Deals, wenn Erwerber die von K gegründet X-GmbH ist … 15 Unternehmenssteuerrecht … für die X-GmbH als Erwerberin Aktivierung Geschäftswert  § 246 Abs. 1 Satz 3 HGB  Aktivierung der Differenz zwischen Kaufpreis und Wert der einzelnen Wirtschaftsgüter  § 5 Abs. 2 EStG (Aktivierungsverbot immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens) (-), da entgeltlich erworben Abschreibung Geschäftswert  § 7 Abs. 1 Satz 3 EStG: betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer von 15 Jahren  1.500.000 € / 15 Jahre  100.000 € gewinnmindernde Abschreibung pro Jahr

16 PwC 4. Juli 2016 2) Steuerliche Rechtsfolgen eines Asset-Deals, wenn Erwerber die von K gegründet X-GmbH ist … 16 Unternehmenssteuerrecht … für die X-GmbH als Erwerberin Fremdfinanzierung → Mehre Varianten denkbar, z. B.:  Wenn die X-GmbH das Darlehen aufnimmt, um die WG von der B-GmbH zu erwerben → Passivierung des Darlehens dort und Abzug der Finanzierungskosten (Zinsen) als Betriebsvermögensminderung  Wenn K das Darlehen aufnimmt und mit dem Darlehensbetrag die X-GmbH mit Eigenkapital ausstattet, damit diese in der Lage ist, die WG von der B- GmbH zu erwerben → Abzug der Darlehenszinsen als WK bei K? Grds. steht dem § 20 Abs. 8 EStG entgegen, aber K kann in die Regelbesteuerung hineinoptieren (§ 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG, s. bereits beim share deal), dann sind die Zinsen als WK bei ihm (K) abzugsfähig.  Wenn K das Darlehen aufnimmt und es als Fremdkapital (Darlehen) an die X-GmbH zu fremdüblichen Konditionen weiterreicht → X-GmbH hat Zinsaufwand und K hat Einnahmen → wie zuvor, nur dass die Regelbesteuerung zwingend ist (s. § 32d Abs. 2 Nr. 1 lit. b EStG).

17 PwC 4. Juli 2016 2) Steuerliche Rechtsfolgen eines Asset-Deals, wenn Erwerber die von K gegründet X-GmbH ist … 17 Unternehmenssteuerrecht … für K als Gesellschafter der X-GmbH Laufende Besteuerung  Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG, sofern die X- GmbH Gewinn ausschüttet → dann: Teileinkünfteverfahren nach § 3 Nr. 40 Satz 1 lit. d Satz 1 EStG (60 % steuerpflichtig)  Sofern K das Darlehen aufnimmt → Werbungskosten (s. Folie zuvor)  Aufgrund des Trennungsprinzips keine Nutzung des Aufwandes, der mit der Anschaffung der WG von der B-GmbH einhergeht (also AfA und – falls die Darlehensverbindlichkeit eine solche der B-GmbH ist – die Zinsen).

18 PwC 4. Juli 2016 3) Steuerliche Rechtsfolgen eines Asset-Deals, wenn Erwerber die von K gegründet Z-GmbH & Co. KG ist … 18 Unternehmenssteuerrecht … für A als Veräußerer  Kein Unterschied zu Erwerb durch X-GmbH

19 PwC 4. Juli 2016 19 Unternehmenssteuerrecht … für K als 100 %-tiger Kommanditist der Z-GmbH & Co. KG  GmbH & Co. KG ist Personengesellschaft  K erzielt als Mitunternehmer Einkünfte aus § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG  Transparenzprinzip: GmbH & Co. KG ist (einkommensteuerlich) kein Steuersubjekt  K bekommt Verlustanteile (100.000 € Abschreibung auf den Geschäftswert; Abschreibungen auf erworbene Wirtschaftsgüter; 150.000 € Finanzierungsaufwendungen) unmittelbar zugerechnet 3) Steuerliche Rechtsfolgen eines Asset-Deals, wenn Erwerber die von K gegründet Z-GmbH & Co. KG ist …

20 PwC 4. Juli 2016 20 Unternehmenssteuerrecht … für K als 100 %-tiger Kommanditist der Z-GmbH & Co. KG  Verlustausgleich mit anderen Einkünften grds. möglich  Grenze: § 15a EStG  Kommanditist soll nur Verlustanteile nutzen können, die er auch wirtschaftlich tragen muss  Verlustabzug ausgeschlossen, soweit negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht  K hat zunächst ein Kapitalkonto von 500.000 € (Aktiva 2.000.000 € - Verbindlichkeiten 1.500.000 €) → sobald die Verluste 500.000 € übersteigen, wirkt also § 15a EStG. 3) Steuerliche Rechtsfolgen eines Asset-Deals, wenn Erwerber die von K gegründet Z-GmbH & Co. KG ist …

21 © Juli 2016 PricewaterhouseCoopers Aktiengesellschaft Wirtschaftsprüfungsgesellschaft. Alle Rechte vorbehalten. “PwC” bezeichnet in diesem Dokument die PricewaterhouseCoopers Aktiengesellschaft Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, die eine Mitgliedsgesellschaft der PricewaterhouseCoopers International Limited (PwCIL) ist. Jede der Mitgliedsgesellschaften der PwCIL ist eine rechtlich selbständige Gesellschaft. Björn Viebrock Rechtsanwalt, Steuerberater Partner Tax & Legal Essen Tel.: +49 201 438 2601 Mobil: +49 151 16781623 bjoern.viebrock@de.pwc.com