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Erstellung von Jahresabschlüssen in der „Krise“ – aus berufsrechtlicher Sicht Quelle: Vortragstagung des HLBS e.V. Landesverband Niedersachen/Weser-Ems/Bremen.

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1 Erstellung von Jahresabschlüssen in der „Krise“ – aus berufsrechtlicher Sicht Quelle: Vortragstagung des HLBS e.V. Landesverband Niedersachen/Weser-Ems/Bremen am

2 Seite 2 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater 1.Einleitung 2.Verlautbarung der Bundessteuerberaterkammer vom 12./13. April 2010 und des HLBS vom 23. November 2011 zu den Grundsätzen für die Erstellung von Jahresabschlüssen 3.BGH-Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der Bundessteuerberaterkammer zu den Grundsätzen für die Erstellung von Jahresabschlüssen in Bezug auf Gegebenheiten, die der Annahme der Unternehmensfortführung entgegenstehen, Oktober Fazit Inhalt

3 Seite 3 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Eine der Kernaufgaben des Steuerberaters ist die umfassende Beratung des Mandanten rund um die Erstellung des Jahresabschlusses. Insbesondere, wenn Unternehmen in Krisensituationen geraten, führt dies zu komplexen Problemstellungen, die durch den Steuerberater zu beurteilen sind. Hieraus ergeben sich maßgebliche berufsrechtliche Risiken für den Steuerberater. Aus diesem Grund und vor dem Hintergrund der in jüngerer Vergangenheit ergangenen BGH-Rechtsprechung hat die BStBK im Oktober 2015 die „ Hinweise zur Verlautbarung der BStBK zu den Grundsätzen für die Erstellung von Jahresabschlüssen in Bezug auf Gegebenheiten, die der Annahme der Unternehmensfortführung entgegenstehen“ veröffentlicht. Diese stellt eine Konkretisierung der Verlautbarung der BStBK zu den Grundsätzen für die Erstellung von Jahresabschlüssen vom 12./13. April 2010 dar und soll den betroffenen Berufskollegen eine Arbeitshilfe an die Hand geben. Rechtsstand des Hinweises ist der , das Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetz (BilRuG) wurde somit noch nicht berücksichtigt. Einleitung 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

4 Seite 4 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit IDW Standard: Grundsätze für die Erstellung von Jahresabschlüssen (IDW S 7) HLBS- Verlautbarung: Jahresabschlüsse für Unternehmen in der Land- und Forstwirtschaft – Grundsätze für die Erstellung (vom ) Verlautbarung der BStBK zu den Grundsätzen für die Erstellung von Jahresabschlüssen (vom 12./13. April 2010) 3 Auftragsarten Hinweise zur Verlautbarung der Bundessteuerberaterkammer zu den Grundsätzen für die Erstellung von Jahresabschlüssen in Bezug auf Gegebenheiten, die der Annahme der Unternehmensfortführung entgegenstehen (Oktober 2015) Checkliste zur Plausibilitäts- beurteilung

5 Seite 5 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater 3 Auftragsarten Die Pflicht zur Aufstellung obliegt dem Kaufmann bzw. gesetzlichen Vertreter gem. § 242 i.V.m. § 264 Abs. 1 HGB, § 264a HGB Mit der Aufstellung verbundene erforderliche Arbeiten (Erstellung) können auf Dritte (z.B. Steuerberater) übertragen werden. Aber: Verantwortung für mit der Erstellung verbundene Entscheidungen und Rechtsakte (z.B. Ausübung von Wahlrechten/ Ermessensspielräume) verbleibt beim Kaufmann bzw. gesetzlichen Vertreter. Verlautbarung der BStBK zu den Grundsätzen für die Erstellung von Jahresabschlüssen (12./13. April 2010) 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit Erstellung ohne Beurteilung Erstellung mit Plausibilitätsbeurteilungen Erstellung mit umfassenden Beurteilungen

6 Seite 6 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Ergänzung und Konkretisierung der allgemein geltenden Grundsätze hinsichtlich Besonderheiten LuF Die Grundsätze der BStBK und IDW sind vornehmlich auf handelsrechtliche Jahresabschlüsse ausgerichtet. Landwirtschaftliche Unternehmen sind häufig keine Kaufleute sondern buchführungspflichtig nach der Abgabenordnung (§ 141 AO) und erstellen Steuerbilanzen. Teilweise besteht die Verpflichtung, Jahresabschlüsse nach den Vorschriften der Ausführungsanweisung des Bundeministeriums für Ernährung, Landwirtschaft und Verbraucherschutz anzufertigen ( BMELV-Jahresabschluss ). Hiermit werden i.d.R. auch die Anforderungen der Kreditinstitute zur Offenlegung der wirtschaftlichen Verhältnisse nach § 18 KWG erfüllt. Die Verlautbarung sieht analog zur Verlautbarung der BStBK drei Grundfälle vor. Je nach Rechtsgrundlage existieren bei abweichendem Auftrag zur Erstellung sieben weitere Ausprägungen für die obigen Grundfälle. HLBS-Verlautbarung: Jahresabschlüsse für Unternehmen in der Land- und Forstwirtschaft – Grundsätze für die Erstellung ( ) 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

7 Seite 7 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Ergänzend zur „Verlautbarung zu den Grundsätzen für die Erstellung von Jahresabschlüssen durch Steuerberater“ hat die BStBK im Oktober 2015 die „Hinweise zur Verlautbarung der Bundessteuerberaterkammer zu den Grundsätzen für die Erstellung von Jahresabschlüssen in Bezug auf Gegebenheiten, die der Annahme der Unternehmensfortführung entgegenstehen“ veröffentlicht. Aufgrund der jüngeren BGH-Rechtsprechung rückt aus berufsrechtlicher Sicht die Frage nach möglichen haftungsrechtlichen und strafrechtlichen Gefahren immer mehr in den Fokus. Die Hinweise sollen eine Arbeitshilfe insbesondere bezüglich der zu beachtenden Besonderheiten hinsichtlich der Auftragsvereinbarung und –durchführung sowie der Berichterstattung und der Erteilung einer Bescheinigung darstellen. Hinweise zur Verlautbarung der BStBK zur Erstellung von Jahresabschlüssen von „Unternehmen in der Krise“ (Oktober 2015) 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

8 Seite 8 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Pflichten des Steuerberaters sowie des Geschäftsführers einer GmbH bei Gefahr der Insolvenzreife Sachverhalt Erstellung eines Jahresabschlusses mit buchmäßiger Unterbilanz. Im Rahmen der Erstellungsarbeiten erfolgte kein Hinweis seitens des Steuerberaters an seinen Mandanten zur Pflicht des gesetzlichen Vertreters auf Überprüfung einer evtl. Insolvenzreife. Entscheidung Das steuerberatende Dauermandat von einer GmbH begründet bei üblichem Zuschnitt keine Pflicht, die Mandantin auf die Pflicht ihres Geschäftsführers hinzuweisen, bei einer Unterdeckung in der Handelsbilanz eine Überprüfung der Insolvenzreife durch Erstellung einer Überschuldungsbilanz vornehmen zu lassen. Eine Haftung des Steuerberaters für einen Insolvenzverschleppungsschaden kann nur eintreten, wenn dieser ausdrücklich mit der Prüfung der Insolvenzreife eines Unternehmens beauftragt war. Es ist originäre Aufgabe des gesetzlichen Vertreters die Zahlungsfähigkeit und etwaige Überschuldung des von ihm geleiteten Unternehmens im Auge zu behalten und auf entsprechende Anzeichen zu reagieren. BGH-Urteil vom IX ZR 64/12 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3. BGH - Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

9 Seite 9 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Steuerberaterhaftung wegen nicht erkannter insolvenzrechtlicher Überschuldung der Gesellschaft und deshalb verspäteter Insolvenzantragstellung Sachverhalt Der Steuerberater erläutert im Bilanzbericht, dass eine bilanzielle Überschuldung bestehe, diese aber rein bilanzieller Natur sei, da Rangrücktritte sowie ein hoher Firmenwert bestehe. Entscheidung Erklärt der vertraglich lediglich mit der Erstellung der Steuerbilanz betraute Steuerberater, dass eine insolvenzrechtliche Überschuldung nicht vorliege, haftet er der Gesellschaft wegen der Folgen der dadurch bedingten verspäteten Insolvenzantragstellung. Enthält der Bilanzbericht einen Hinweis auf eine rein bilanzielle Überschuldung, kann diese dahingehend ausgelegt werden, dass eine insolvenzrechtliche Überschuldung gerade nicht vorliegt. Der Hinweis auf Rangrücktrittsvereinbarungen oder einen vorhandenen Firmenwert zur Beseitigung der Überschuldung offenbart, dass die Steuerberatungsgesellschaft eine über die steuerliche Bilanzierung hinausgehende Leistung erbracht hat, auf deren Richtigkeit die GmbH vertrauen durfte. BGH-Urteil vom IX ZR 204/12 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3. BGH - Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

10 Seite 10 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Steuerberaterhaftung: Pflichten des Steuerberaters bei etwaiger Insolvenzreife eines vertretenen Unternehmers Sachverhalt Der Mandant spricht den Steuerberater im Beratungs- oder Abschlussgespräch direkt auf die Frage einer möglichen Insolvenzreif e an. Hierauf folgt eine unverbindliche Diskussion über die wirtschaftliche Lage des Unternehmens, der Berater äußert sich aber nicht konkre t dazu, ob ein Insolvenzgrund tatsächlich vorliegt oder nicht. Entscheidung Tritt der Steuerberater bei einem rein steuerrechtlichen Mandat in konkrete Erörterungen über eine etwaige Insolvenzreife der von ihm beratenen Gesellschaft ein, ohne die Frage nach dem Insolvenzgrund zu beantworten, hat er das Vertretungsorgan darauf hinzuweisen (Weg aufzuzeigen), dass eine verbindliche Klärung nur erreicht werden kann, indem ihm oder einem fachlich geeigneten Dritten ein entsprechender Prüfauftrag erteilt wird. BGH-Beschluss vom IX ZR 53/13 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3. BGH - Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

11 Seite 11 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Grundsatz Ist der Steuerberater beauftragt, die Insolvenzreife eines Unternehmens zu prüfen, so besteht auch eine vertragliche Haftung bezüglich etwaiger Fehlleistungen. Achtung! Diese Haftung besteht auch dann, wenn der Steuerberater vertraglich zwar nur mit der Erstellung des Jahresabschlusses beauftragt war, er aber darüber hinaus (sozusagen „unbeauftragt“ ) erklärt, dass eine insolvenzrechtliche Verschuldung nicht vorliegt. Ist der Steuerberater nur mit der steuerlichen Beratung einer Kapitalgesellschaft beauftragt und auch nur innerhalb dieses Auftrages tätig, muss er den gesetzlichen Vertreter auch bei einer Unterdeckung der Handelsbilanz nicht ungefragt auf die Notwendigkeit der Überprüfung der Insolvenzreife hinweisen. Was ist zu tun? Wird im Beratungsgespräch das Thema einer möglichen Insolvenzreife bzw. einer vorliegenden Überschuldung seitens des Mandanten angesprochen, treffen den Steuerberater Hinweispflichten dahingehend, dass der Berater seinem Mandanten einen Weg aufzeigen muss, wie dieser feststellen kann, ob eine Insolvenz vorliegt oder nicht. Diese Prüfung kann durch den Steuerberater in Form eines gesonderten Auftrages oder aber durch eine geeignete dritte Person oder bei entsprechender Fachkunde auch durch den gesetzlichen Vertreter selbst vorgenommen werden. Fazit aus der jüngeren BGH-Rechtsprechung 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3. BGH - Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

12 Seite 12 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Veröffentlichung des Hinweises im Oktober 2015 durch die BStBK Hiermit sollen Zweifelsfragen der Beratungspraxis geklärt werden, die sich im Rahmen der Jahresabschlusserstellung von krisenbehafteten Mandaten ergeben. Inhalte 1.Insolvenzrechtliche Grundlagen 2.Handelsrechtliche Fortführungsprognose 3.Handelsrechtliche Rechnungslegung 4.Auswirkungen auf den Auftrag und dessen Durchführung 5.Auswirkungen auf die Berichterstattung 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit Hinweise zur Verlautbarung der Bundessteuerberaterkammer zu den Grundsätzen für die Erstellung von Jahresabschlüssen in Bezug auf Gegebenheiten, die der Annahme der Unternehmensfortführung entgegenstehen

13 Seite 13 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Insolvenzeröffnungsgründe (§ 16 InsO) Zahlungsunfähigkeit (§ 17 InsO) Ein Unternehmen ist zahlungsunfähig, wenn es nicht in der Lage ist, die fälligen Zahlungspflichten zu erfüllen. (§ 17 Abs. 2 S. 1 InsO)  Zahlungsstockung kein Insolvenzantragsgrund Drohende Zahlungsunfähigkeit (§ 18 InsO) Eine drohende Zahlungsunfähigkeit liegt vor wenn das Unternehmen voraussichtlich nicht in der Lage sein wird, die bestehenden Zahlungsverpflichtungen im Zeitpunkt der Fälligkeit zu erfüllen. (§ 18 Abs. 2 InsO)  Voraussetzung: Zahlungsunfähigkeit ist wahrscheinlicher als deren Vermeidung Überschuldung bei einer juristischen Person (§ 19 InsO) Eine Überschuldung liegt vor, wenn das Vermögen des Schuldners die bestehenden Verbindlichkeiten nicht mehr deckt, es sei denn, die Fortführung des Unternehmens ist nach den Umständen überwiegend wahrscheinlich. (§ 19 Abs. 2 S. 1 InsO) Ermittlung durch Überschuldungsstatus und insolvenzrechtliche Fortbestehensprognose Insolvenzrechtliche Grundlagen 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

14 Seite 14 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Überschuldungsstatus Bewertung der Vermögensgegenstände und Schulden zu Liquidationswerten Insolvenzrechtliche Fortbestehensprognose Eine positive Fortbestehensprognose ist dann gegeben, wenn sowohl Fortführungsabsicht als auch Fortführungsfähigkeit gegeben sind. Ergibt sich trotz negativer Fortbestehensprognose ein positives Reinvermögen (Überschuldungsstatus), besteht zwar grundsätzlich keine Antragspflicht, meistens liegt jedoch in diesen Fällen zumindest eine drohende Zahlungsunfähigkeit vor. Insolvenzrechtliche Grundlagen 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit Keine Überschuldung i. S. d. § 19 Abs. 2 InsO Überschuldungsstatus Positives Reinvermögen Keine Überschuldung i. S. d. § 19 Abs. 2 InsO Negatives Reinvermögen Positive Fortbestehensprognose Negative Fortbestehensprognose Überschuldung gem. § 19 Abs. 2 InsO  Antragspflicht

15 Seite 15 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Ausgangspunkt bei der Jahresabschlusserstellung Die Geschäftsführung hat bei der Aufstellung des Jahresabschlusses nach § 252 Abs. 1 Nr. 2 HGB einzuschätzen, ob bei der Bewertung weiterhin von der Fortführung der Unternehmenstätigkeit ausgegangen werden kann (gesetzliche Regelvermutung). Die Prüfung der handelsrechtlichen Fortführungsprognose ist nur zum Abschlussstichtag erforderlich (abweichend zum Insolvenzrecht). Von der Unternehmensfortführung kann nicht ausgegangen werden, wenn im Prognosezeitraum ( mindestens 12 Monate ab Abschlussstichtag) tatsächliche oder rechtliche Gegebenheiten vorliegen, die der Unternehmensfortführung entgegenstehen. Handelsrechtliche Fortführungsprognose 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

16 Seite 16 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Grundsatz der Unternehmensfortführung Von der Unternehmensfortführung kann gem. § 252 Abs. 1 Nr. 2 HGB ausgegangen werden, sofern dem nicht tatsächliche oder rechtliche Gegebenheiten entgegenstehen. Die Geschäftsführung hat dies bereits bei Aufstellung des Jahresabschlusses einzuschätzen und festzustellen. Die Geschäftsführung kann grundsätzlich von der Unternehmensfortführung ausgehen, wenn in der Vergangenheit nachhaltig Gewinne erzielt wurden, leicht auf finanzielle Mittel zurückgegriffen werden kann und keine bilanzielle Überschuldung droht. Liegen die Voraussetzungen nicht vor, hat die Geschäftsführung eingehende Untersuchungen anhand von Ertrags- und Finanzplanung durchzuführen. Handelsrechtliche Rechnungslegung – Bilanz und GuV 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

17 Seite 17 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Feststellung von Gegebenheiten, die der Unternehmensfortführung entgegenstehen Bestehen objektiv erhebliche Zweifel an der Unternehmensfortführung bei entgegenstehenden tatsächlichen oder rechtlichen Gegebenheiten und werden keine betriebswirtschaftlich organisatorischen Maßnahmen oder sachverhaltsgestaltende Maßnahmen getroffen, ist der Grundsatz der Unternehmensfortführung von der Geschäftsführung regelmäßig nicht mehr anzuwenden. Entgegenstehende tatsächliche Gegebenheiten sind z.B. Eintritt der bilanziellen Überschuldung Keine Finanzierungsmöglichkeiten für erforderliche Investitionen (zum Erhalt der Wettbewerbsfähigkeit) Knappe Eigenkapitaldecke, schlechte Auslastung, beengte Liquiditätslage Entgegenstehende rechtliche Gegebenheiten sind z.B. Zahlungsunfähigkeit, drohende Zahlungsunfähigkeit oder Überschuldung, Auslaufen von wesentlichen Verträgen, behördliche Auflagen Betriebswirtschaftlich organisatorische Maßnahmen : Maßnahmen, die z.B. zu einer ergebnisverbessernden Umsatzerhöhung bzw. Kostenminderung führen Sachverhaltsgestaltende Maßnahmen : z.B. Gesellschafterzuschüsse, Rangrücktrittserklärungen, Umstrukturierung zur Auflösung stiller Reserven Handelsrechtliche Rechnungslegung – Bilanz und GuV 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

18 Seite 18 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Auswirkungen auf die Bewertung Kann von einer Unternehmensfortführung ausgegangen werden, sind die allgemeinen Bewertungsregeln bzw. Einzelvorschriften zur Bewertung gem. §§ 252 bis 256 HGB anzuwenden. Es gibt keine gesetzlich ausdrücklich geregelten Bewertungsmaßstäbe, wenn nicht von der Unternehmensfortführung ausgegangen werden kann. Im Einzelfall eventuell: Niedrigerer Einzelveräußerungswert (sog. Zerschlagungswert) Verkürzte Nutzungsdauer bzw. außerplanmäßige Abschreibungen Berücksichtigung Abwicklungs- bzw. liquidationsbedingter Verpflichtungen Handelsrechtliche Rechnungslegung – Bilanz und GuV 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

19 Seite 19 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Zusätzliche Angaben sind nach der Generalnorm des § 264 Abs. 2 Satz 1 HGB notwendig, wenn besondere Umstände dazu führen, dass der Jahresabschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage nicht vermittelt. Besondere Umstände sind z.B. Konjunkturschwankungen, erhebliche Preissteigerungen oder ungewöhnliche bilanzpolitische Maßnahmen. Es können aber auch Angaben sein, aus denen erkennbar wird, auf welche Weise eine bestehende Überschuldung beseitigt wurde. Ein alleiniger Zweifel an der Unternehmensfortführung führt nicht automatisch zu einer Angabepflicht gem. § 264 Abs. 2 Satz 2 HGB, sondern gem. § 289 Abs. 1 Satz 4 HGB zu einer Berichtspflicht im Lagebericht. Eine Abweichung vom Grundsatz der Unternehmensfortführung hingegen ist im Anhang gem. § 284 Abs. 2 Nr. 3 HGB darzustellen und zu erläutern. Da der Anhang regelmäßig vom Steuerberater nach Informationen der Geschäftsführung erstellt wird, sollte die Verantwortlichkeit der Geschäftsführung für die Bilanzierung existenzgefährdender Risiken besonders beachtet werden. Darstellung im Anhang z.B. durch folgende Formulierung: „ Die Geschäftsführung ist der Auffassung, dass die Voraussetzungen zur Bewertung unter der Annahme der Unternehmensfortführung gegeben sind, da…“ Handelsrechtliche Rechnungslegung - Anhang 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

20 Seite 20 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Der Steuerberater darf bei der Abfassung des Lageberichts lediglich beraten. Eine Erstellung durch den Steuerberater ist nicht zulässig. (Tz. 10 der Verlautbarung) Risiken, die den Fortbestand gefährden, sind von der Geschäftsführung zu begründen und zu erläutern (gem. § 289 Abs. 1 S. 4 HGB). Handelsrechtliche Rechungslegung - Lagebericht 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

21 Seite 21 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Auftragsannahme Der Steuerberater sollte bei Krisenmandaten die Auftragsart besonders abwägen. 3 Auftragsarten gem. Tz. 11 der Verlautbarung Die beiden weitergehenden Auftragsarten mit Beurteilungen bewirken stets auch die Beurteilung der eventuell erforderlichen Fortführungsprognose der Geschäftsführung durch den Steuerberater. Einschätzung verschaffen, ob die Geschäftsführung bei Bedarf bereit ist, eine Beurteilung der handelsrechtlichen F ortführungsprognose abzugeben bzw. betriebswirtschaftlich organisatorische oder sachverhaltsgestaltende Maßnahmen zu treffen.  Abwägen, ob der Auftrag angenommen werden sollte, falls keine Bereitschaft besteht Das Einholen einer schriftlichen Auftragsbestätigung ist auch bei wiederholter Beauftragung ratsam (vgl. Tz. 13 der Verlautbarung). Deutliche Abgrenzung des Auftrags zur wirtschafts- bzw. insolvenzrechtlichen Beratung in der Auftragsbestätigung Auswirkungen auf den Auftrag und dessen Durchführung 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit Erstellung ohne Beurteilung Erstellung mit Plausibilitätsbeurteilungen Erstellung mit umfassenden Beurteilungen

22 Seite 22 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Auftragsdurchführung Zeitnahe Durchführung des Auftrags mit Risiken nach Auftragsannahme zur Vermeidung strafrechtlicher Folgen Frühzeitiges und wiederholtes Einholen der Vorgaben der gesetzlichen Vertreter hinsichtlich der Bilanzierung mit oder ohne Annahme der Unternehmensfortführung, insbesondere bei neuen Erkenntnissen während der Auftragsdurchführung. Es kann dabei erforderlich werden, dass der Steuerberater im Rahmen seines Erstellungsauftrags über den gesetzlichen Regelungsumfang des § 252 Abs. 1 Nr. 2 HGB aufklärt und darauf hinweist, dass dies keine Beratung in wirtschafts- oder insolvenzrechtlichen Angelegenheiten darstellt. Eine Information über die Voraussetzungen zur Einhaltung der Grundsätze der Unternehmensfortführung kann im Rahmen des Erstellungsauftrags geboten sein, jedoch ist die Feststellung des Vorliegens bzw. Nichtvorliegens tatsächlicher oder rechtlicher Gegebenheiten, die einer Unternehmensfortführung entgegenstehen, hiervon eindeutig zu trennen. Dies festzustellen ist Aufgabe der Geschäftsführung. Ob die Geschäftsführung selbst das Vorliegen tatsächlicher oder rechtlicher Gegebenheiten ohne fachliche Beratung feststellen kann, ist vom Einzelfall abhängig. Der Steuerberater sollte zumindest auf den regelmäßigen Beratungsbedarf durch einen sachverständigen Dritten in wirtschafts- bzw. insolvenzrechtlichen Angelegenheiten hinweisen. Auswirkungen auf den Auftrag und dessen Durchführung 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

23 Seite 23 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Besondere auftragsabhängige Anforderungen Auswirkungen auf den Auftrag und dessen Durchführung 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit Erstellung mit BeurteilungenErstellung ohne Beurteilung Keine Beurteilung der Annahme der Unternehmensfortführung Aber: bei tatsächlichen oder rechtlichen Gegebenheiten, die offensichtlich gegen die Fortführung sprechen: 1.Auf Unrichtigkeit der angewandten Grundsätze der Unternehmensfortführung hinweisen 2. Vorschläge zur Korrektur unterbreiten 3.Auf entsprechende Umsetzung im Jahresabschluss achten Den Auftrag niederlegen, falls die Geschäftsführung weiterhin die Annahme der Unternehmensfortführung verlangt (Vgl. Tz. 29 der Verlautbarung) Beachten : Geschäftsführung kann Risiken eventuell objektiv besser beurteilen Bei unterschiedlichen Beurteilung der Risiken durch die Geschäftsführung und den Steuerberater: Niederlegen des Auftrags nur bei hinreichender Sicherheit hinsichtlich der Einschätzung des Steuerberaters Stets Beurteilung der Anwendbarkeit der Grundsätze der Unternehmensfortführung sowie der sachgerechten Abbildung der Risiken im Jahresabschluss Bei Gegebenheiten, die gegen die Fortführung sprechen: 1.Auf Unrichtigkeit der angewandten Grundsätze der Unternehmensfortführung hinweisen 2. Vorschläge zur Korrektur unterbreiten 3.Auf entsprechende Umsetzung im Jahresabschluss achten Den Auftrag niederlegen, falls die Geschäftsführung weiterhin die Annahme der Unternehmensfortführung verlangt S. Checkliste Frage 4: „Falls Sie Anhaltspunkte für Zweifel an der Fortführung der Unternehmenstätigkeit haben, lassen Sie sich die Maßnahmen oder Gründe darlegen, die dazu führen, dass die Grundsätze der Unternehmensfortführung bei der Erstellung des Jahresabschlusses anwendbar sind.“

24 Seite 24 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Dokumentation und Vollständigkeitserklärung Dokumentation der Beurteilungshandlungen und Tätigkeiten bei einem Auftrag mit Risiken hinsichtlich der Anwendbarkeit der Grundsätze der Unternehmensfortführung oder der Bewertung zu Zerschlagungswerten Schriftlicher Nachweis der Annahmen der Geschäftsführung zu empfehlen Die Vollständigkeitserklärung dokumentiert die gesetzliche Verantwortung des Auftraggebers. Hinweis in der Vollständigkeitserklärung, dass keine besonderen Umstände vorliegen bzw. diese mitgeteilt wurden (Tz. 54 Abs. 2 der Verlautbarung). Auswirkungen auf den Auftrag und dessen Durchführung 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

25 Seite 25 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Erstellungsbericht Gesonderte Darstellung der Risiken im Abschnitt „Grundlagen des Jahresabschlusses“ Beschreibung der betriebswirtschaftlich organisatorischen und sachverhaltsgestaltenden Maßnahmen (z.B. Rangrücktrittserklärungen, Gesellschafterzuschüsse) Bei ggf. erforderlicher Ergänzung/Hinweis/Einwendungen der Bescheinigung zusammenfassende Darstellung und Begründung im Berichtsteil „Ergebnis der Arbeiten und Bescheinigung“ Besonders ist darauf zu achten, dass die Begründung zur Zulässigkeit des Grundsatzes der Unternehmensfortführung nicht selbst eine Insolvenz auslöst. Begrenzung der Erläuterungen und Beurteilungen auf den Gegenstand des Auftrags  Eventuell Haftung (auch gegenüber Dritten) für über den Auftrag hinausgehende Auskunftsleistungen Hinweis auf ggf. zusätzlichen Auftrag bzgl. der Erstellung der Fortführungsprognose Auswirkungen auf die Berichterstattung 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

26 Seite 26 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Bescheinigung Mögliche Auswirkungen der Risiken in der Bescheinigung: Keine Auswirkung Sachgerechte Berücksichtigung der Risiken im Jahresabschluss Bescheinigung mit Ergänzungen Zulässige Darstellung der Risiken im Jahresabschluss, aber der Steuerberater kann diese nicht abschließend beurteilen (Tz. 65 der Verlautbarung). Die zur Vermeidung der bilanziellen Überschuldung getroffenen sachverhaltsgestaltenden Maßnahmen sind aufschiebend bedingt bzw. bedürfen noch der eine Beschlussfassung durch die Organe des Unternehmens oder der Eintragung ins Handelsregister. Auswirkungen auf die Berichterstattung 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

27 Seite 27 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Bescheinigung Mögliche Auswirkungen der Risiken in der Bescheinigung: Bescheinigung mit Einwendung Einwendungen führen dazu, dass die Aussagen in der Bescheinigung eingeschränkt werden: Bei als unzulässig erkannten Wertansätzen und Darstellungen Bei Beurteilungshemmnissen, die auf abgrenzbare Teile der Rechnungslegung beschränkt sind Wenn insgesamt kein Verstoß gegen die Grundsätze der Unternehmensfortführung vorliegt  Abwägen, ob eine Bescheinigung überhaupt noch erteilt werden kann Keine Erteilung einer Bescheinigung Beurteilungshemmnisse sind nicht auf abgrenzbare Teile der Rechnungslegung beschränkt und zu den wesentlichen Teilen der Rechnungslegung ist kein Positivbefund möglich Fehlt die Einschätzung durch die Geschäftsführung zur Unternehmensfortführung, kann dies ein Beurteilungshemmnis sein, das regelmäßig nicht auf abgrenzbare Teile beschränkt ist. Wenn Mandant trotz schwerwiegender Einwendungen des Steuerberaters zu Going Concern bewertet, obwohl tatsächliche und rechtliche Gegebenheiten entgegenstehen, ist der Auftrag niederzulegen und keine Bescheinigung zu erteilen. Auswirkungen auf die Berichterstattung 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

28 Seite 28 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Fazit  Der mit dem Mandanten vereinbarte Auftragsumfang bestimmen in hohem Maße das Haftungsrisiko des Steuerberaters bei krisenbehafteten Mandaten.  Die Verantwortlichkeit für den Nachweis über die Unternehmensfortführung obliegt dem gesetzlichen Vertreter, nicht dem Steuerberater.  Die Hinweise der Bundessteuerberaterkammer geben den Steuerberatern eine Arbeitshilfe an die Hand, um diese komplexen Fragestellungen zu lösen. Abschließende Bemerkungen 1.Einleitung 2.Verlautbarungen der BStBK und des HLBS e.V. 3.BGH- Rechtsprechung 4.Hinweise zur Verlautbarung der BStBK 5.Fazit

29 Vielen Dank für Ihre Aufmerksamkeit Quelle: Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater

30 Seite 30 Dipl.-Kfm. Hendrik Poppinga Wirtschaftsprüfer ● Steuerberater Inhalte: Bundessteuerberaterkammer (Hrsg.), Berufsrechtliches Handbuch (Stand: Oktober 2015), Verlautbarung der Bundessteuerberaterkammer zu den Grundsätzen für die Erstellung von Jahresabschlüssen Bundessteuerberaterkammer (Hrsg.), Berufsrechtliches Handbuch (Stand: Oktober 2015), Hinweise zur Verlautbarung der Bundessteuerberaterkammer zu den Grundsätzen für die Erstellung von Jahresabschlüssen in Bezug auf Gegebenheiten, die der Annahme der Unternehmensfortführung entgegenstehen Dr. Michael Böhmer und Cornelia Metzing, Die Erstellung des Jahresabschlusses bei existenzgefährdenden Risiken – Neue Hinweise der Bundessteuerberaterkammer, DStR 32/2015 (1824 – 1828) IDW Standard: Grundsätze für die Erstellung von Jahresabschlüssen (IDW S 7), IDW Verlag GmbH, Stand: Hauptverband der Landwirtschaftlichen Buchstellen und Sachverständigen e.V. (HLBS) (Hrsg.), Jahresabschlüsse für Unternehmen in der Land- und Forstwirtschaft – Verlautbarung zu den Grundsätzen für die Erstellung, HLBS Verlag 2012 BGH v – IX ZR 204/12, HaufeIndex BGH v – IX ZR 64/12, HaufeIndex BGH v – IX ZR 53/13, HaufeIndex Abbildungen: Quellen und Literatur


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